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Documento BOE-A-2011-13514

Resolucin de 28 de julio de 2011, de la Intervencin General de la Administracin del Estado, por la que se regulan los criterios para la elaboracin de la informacin sobre los costes de actividades e indicadores de gestin a incluir en la memoria de las cuentas anuales del Plan General de Contabilidad Pblica.

TEXTO

El Plan General de Contabilidad Pblica aprobado por Orden EHA/1037/2010, de 13 de abril, establece en su tercera parte, relativa a las cuentas anuales, la necesidad de incorporar en la Memoria informacin relativa a costes por actividades e indicadores de gestin con el objetivo de mejorar la calidad de la informacin contable en el sector Pblico.

Con la finalidad de facilitar el cumplimiento de lo establecido en dicho plan se dicta esta resolucin de la Intervencin General de la Administracin del Estado.

Los nuevos retos que deben afrontar las Administraciones Pblicas en un contexto en el que la gestin de los recursos pblicos debe estar presidida por una actuacin rigurosa y, sobre todo, eficiente, agudizan la necesidad de contar con herramientas cada vez ms eficaces para facilitar esa gestin, a la vez que se debe posibilitar el conocimiento de la misma a los diversos agentes sociales.

Una de las tcnicas que ms puede ayudar en ese conocimiento y en esa eficiencia en la gestin lo constituye, sin ninguna duda, la contabilidad analtica, configurada como el instrumento capaz de segmentar organizaciones tan complejas como las que integran el mbito de las Administraciones Pblicas y posibilitar un conocimiento que incide especialmente en su gestin ms eficiente.

En la presente resolucin se dictan las instrucciones precisas para cumplimentar los estados e informes incluidos en la Memoria de las cuentas anuales del Plan General de Contabilidad Pblica (en adelante Memoria) relativos al coste de las organizaciones y, en particular, el coste de las actividades relacionadas con la obtencin de tasas y precios pblicos. En ese sentido, la Intervencin General de la Administracin del Estado ha venido desarrollando el denominado Modelo C.A.N.O.A. (Contabilidad Analtica Normalizada para Organizaciones de la Administracin), implementando dicho modelo con la correspondiente aplicacin informtica, y los documentos Principios Generales sobre Contabilidad Analtica de las Administraciones Pblicas, en el que se recoge un marco conceptual y metodolgico para la implantacin de un sistema de contabilidad analtica en las organizaciones del sector pblico y Los indicadores de gestin en el mbito del sector pblico, en el que se recogen los conceptos tericos, clases de indicadores y el procedimiento a seguir en el diseo e implantacin de los indicadores de gestin, as como la utilidad de la informacin que proporcionan estos indicadores en el marco de la gestin pblica, cuyas indicaciones constituyen la metodologa seguida para el clculo de dichos costes en la presente resolucin. En este sentido ser de aplicacin la metodologa expuesta en los documentos citados siempre y cuando no se oponga a las normas desarrolladas en la presente resolucin.

Atendiendo al contenido y aplicacin de dichos principios, el coste que se obtendr se caracterizar fundamentalmente por ser un coste completo, resultado de asignar a cada actividad el consumo real de los factores de produccin directamente relacionados con ellas as como aquellos otros relacionados con las mismas de manera indirecta entre los que se incluyen los costes generales, administrativos y de direccin del ente.

El coste as obtenido difiere del coste de produccin que el PGCP, en el desarrollo de su contenido, define a efectos exclusivos de valorar tanto los activos fabricados o construidos por la propia organizacin como las existencias.

Impera aqu el principio de prudencia que aconseja una valoracin conservadora de estos activos, a la vez que se mantiene una postura acorde con el Plan General de Contabilidad de la Empresa Espaola, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, y las posteriores resoluciones emitidas por el Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas.

Se utilizarn, pues, dos criterios no semejantes atendiendo a los dos fines perseguidos: uno, la valoracin de bienes a efectos de su activacin por la entidad que requiere un concepto de coste, por las razones expuestas, ms restringido, y el segundo, el clculo del coste de las actividades/productos efectuadas por dicha entidad y que demanda el conocimiento de todos los consumos absorbidos por las mismas a fin de obtener el coste completo, aspecto fundamental para efectuar una correcta gestin en la realizacin de dichas actividades que deber realizarse, por consiguiente, con el grado de desagregacin necesario como para facilitar dicha gestin.

Entrando en el anlisis del contenido de la presente resolucin, se incluye un captulo primero sobre el objeto de la resolucin, as como las definiciones de los conceptos bsicos que van a utilizarse en su desarrollo.

El apartado primero establece el objeto de la resolucin.

El apartado segundo se dedica a definir el conjunto de conceptos tcnicos que conforman la resolucin y que facilitarn la posterior comprensin de la misma.

El apartado tercero abre el desarrollo del captulo segundo Del Coste de las Actividades y hace referencia a la definicin del modelo de contabilidad analtica necesario para la correcta determinacin de costes e ingresos en las entidades a las que les sea de aplicacin la presente resolucin, determinando el marco tcnico que permita una correcta valoracin de los objetos de coste en dichas entidades.

El apartado cuarto regula la determinacin de estructuras en la organizacin de acuerdo con un criterio para el estudio individualizado de los costes de sus actividades as como con la necesidad de mantener el catlogo de dichas estructuras continuamente actualizado, aspecto ste que se considera bsico para una correcta determinacin de los costes que en la realizacin de su actividad incurre la organizacin.

Dicha relacin de estructuras implica la individualizacin necesaria de al menos aqullas relacionadas con la obtencin de ingresos consistentes en tasas y precios pblicos, lo que no implica, evidentemente, que la organizacin no realice otras actividades y aun, que deba tenerlas en cuenta para proceder a una correcta asignacin en la determinacin de costes.

El apartado quinto recoge la estructura de elementos de costes que se considera como mnima para poder ofrecer la informacin demandada en el punto 25 de la descripcin de la Memoria de la entidad determinado por el Plan General de Contabilidad Pblica, debindose resaltar ese carcter de mnima teniendo en cuenta que cada entidad podr trabajar con una estructura ms desarrollada si as lo cree necesario para la correcta gestin de su actividad.

El apartado sexto hace referencia a la estructura de elementos de ingreso haciendo especial hincapi en la necesidad de individualizar al mximo.

El apartado sptimo, sobre la estructura de centros de coste, desarrolla los posibles tipos de centros que pueden existir en cada organizacin con la consiguiente implicacin en cuanto a su operativa dentro del modelo. Se pronuncia este apartado por una visin organicista del modelo de contabilidad analtica de acuerdo con los criterios que modernamente se manejan en la materia y que se pondrn de manifiesto a lo largo de la presente resolucin, no considerando necesario definir centros ficticios para un correcto desarrollo del modelo.

El apartado octavo recoge la estructura bsica de actividades de acuerdo con una visin finalista de la organizacin, debindose tener en cuenta, al igual que ocurra en el apartado anterior, que la adscripcin de una actividad a un grupo determinado implica una funcionalidad caracterstica dentro del modelo.

El apartado noveno se refiere a la estructura de criterios o claves de reparto o distribucin, elementos que permiten desarrollar las relaciones entre las estructuras definidas en los apartados anteriores, sealando que, evidentemente, la utilizacin de un criterio o clave determinada slo ser necesario cuando no pueda realizarse una asociacin directa del coste en curso de asignacin.

El apartado dcimo especfica la forma en que se desarrollan las estructuras bsicas del modelo (excepto la estructura de claves o criterios de reparto), habindose optado por el habitual desarrollo en rbol que implica dependencia y facilita posibilidades de agregacin de la informacin que constituir el output del sistema.

El apartado undcimo hace una referencia genrica a la necesidad de obtener informacin base para el sistema de aquellas fuentes que se consideren ms fiables dentro de las distintas posibilidades que los diferentes sistemas de informacin de la organizacin (personal, justificantes de gasto, gestin de inmovilizado, etc.) ofrezcan.

El apartado duodcimo se refiere a la permanencia de claves o criterios de reparto al menos a lo largo del ejercicio econmico, aspecto fundamental si se quiere dotar de consistencia a la informacin procedente del modelo, y a la necesidad de justificar todo cambio que se produzca en el transcurso de los diferentes ejercicios.

El apartado decimotercero analiza la cuantificacin de costes haciendo especial hincapi en la aplicacin estricta del principio del devengo, sealando, por otra parte, los posibles orgenes de dichos costes.

En el apartado decimocuarto se detallan las posibles asignaciones de costes a los denominados objetos de coste (centros y actividades), dando preeminencia a las asignaciones directas con esos objetos.

El apartado decimoquinto se refiere a la necesaria distribucin entre los costes de los centros atendiendo a su posicin en la estructura de desarrollo de los mismos, estableciendo la regla de la imputacin de los costes asociados a los centros de nivel superior con los de ltimo nivel de ellos dependientes.

El apartado decimosexto estudia la imputacin de los denominados costes pendientes a las actividades por ellos realizadas.

En el apartado decimosptimo se analizan las relaciones entre las actividades auxiliares de nivel superior y las actividades auxiliares de ltimo nivel, establecindose, al igual que suceda con el apartado decimoquinto, la regla de la imputacin de los costes asociados a las actividades de nivel superior con las de ltimo nivel de ellas dependiente.

El apartado decimoctavo establece la necesidad de proceder a la asignacin de los costes derivados de las actividades auxiliares a los centros que las consumen.

En el apartado decimonoveno se describe la necesaria imputacin de los costes que, como consecuencia de la asignacin realizada en el apartado anterior a los centros de coste, se encuentran en los centros (procedentes de actividades auxiliares) pendientes de ser relacionados con actividades.

El apartado vigsimo procede, como el apartado decimosptimo en relacin con las actividades auxiliares, a efectuar una asignacin entre los costes de las actividades directivas, administrativas y generales y asimiladas de nivel superior a las actividades de ltimo nivel de ellas dependientes.

En el apartado vigsimo primero se describe la necesaria imputacin de los costes de actividades directivas, administrativas y generales al resto de las actividades.

El apartado vigsimo segundo describe la fase en que se imputan los costes de las actividades que no se comportan ni como auxiliares ni como directivas, administrativas y generales de nivel superior a las mismas actividades de ltimo nivel.

El apartado vigsimo tercero establece la asignacin entre los ingresos y las actividades.

El apartado vigsimo cuarto se refiere a los mrgenes de cobertura de costes que se producen como consecuencia de los costes de las actividades y de los ingresos asociados con dichas actividades, prefiriendo, dadas las caractersticas de los entes a los que va dirigida esta resolucin, la denominacin reseada a la de resultados, habitual en las organizaciones del sector privado.

El apartado vigsimo quinto se refiere, en sintona con los apartados anteriores, a la determinacin de los mrgenes globales de la organizacin.

El apartado vigsimo sexto describe la necesidad de utilizar claves o criterios de reparto para proceder a la asignacin de costes que no puedan relacionarse directamente con uno o varios objetos de coste en las distintas fases en las que se desarrolla el modelo.

En el apartado vigsimo sptimo se detallan las diferentes posibilidades de asignacin de costes elementales con objetos de coste (centros y actividades).

El apartado vigsimo octavo describe los criterios generales para la asignacin de costes a centros, resaltando la especial importancia que conlleva una correcta asignacin de la mayora de los costes de personal en el mbito de las Administraciones Pblicas, decantndose por una asignacin individual de dichos costes. Se establecen, por otra parte, criterios generales para la asignacin del resto de costes que slo se utilizarn si no existe una posibilidad mejor dentro de la organizacin, teniendo siempre presente la variedad de situaciones y organizaciones a las que se refiere esta resolucin.

El apartado vigsimo noveno establece, en sintona con el apartado anterior, la necesidad de proceder a asignaciones individuales de la mayora de costes de personal con las actividades de la organizacin. Se establecen asimismo, criterios generales para la imputacin del resto de costes que slo se utilizarn cuando no exista una alternativa mejor en la organizacin.

En el apartado trigsimo se describe la forma y los criterios en que se distribuyen los costes de los objetos de coste (centros y actividades) de nivel superior a objetos de coste (centros y actividades) de ltimo nivel, abrindose la posibilidad de que esos repartos sean efectuados bien conjuntamente, bien elemento a elemento.

El apartado trigsimo primero establece los criterios generales para la imputacin de los denominados costes pendientes de cada centro a las actividades por ellos realizadas, criterios que, al igual que ocurra en las fases descritas en apartados anteriores, slo entrarn en vigor cuando no exista una manera mejor de establecer la relacin causal entre el coste de los centros y el coste de las actividades.

El apartado trigsimo segundo determina la forma y los criterios en que se distribuyen los costes de las actividades auxiliares de ltimo nivel a los centros consuntivos de las mismas.

El apartado trigsimo tercero establece los criterios generales para la imputacin de los denominados costes procedentes de actividades auxiliares de cada centro a las actividades por ellos realizadas, criterios que, al igual que ocurra en las fases descritas en apartados anteriores, slo entrarn en vigor cuando no exista una manera mejor de establecer la relacin causal entre el coste de los centros y el coste de las actividades.

El apartado trigsimo cuarto especifica los criterios para realizar la imputacin del coste de actividades directivas, administrativas y generales (y asimiladas) al resto de actividades que no han sido objeto de asignacin previamente, establecindose, como en la mayora de los apartados que describen las fases anteriores, criterios sustitutivos en caso de que no existan alternativas mejores en la organizacin.

El apartado trigsimo quinto establece un criterio nico para la imputacin de los costes asociados con las denominadas actividades-organizacin y deja a criterio de la organizacin el reparto o no de las actividades anexas a las finalistas.

El apartado trigsimo sexto abre la seccin segunda del captulo segundo, definiendo las reglas generales para la cumplimentacin de los Estados e informes sobre costes.

El apartado trigsimo sptimo se refiere al denominado Resumen General de Costes de la Organizacin, explicando su contenido as como los entes obligados a su inclusin dentro de la memoria de la entidad, sealando, en ese sentido, la obligatoriedad de su formulacin para todas las organizaciones integradas en el Sector Pblico Administrativo Estatal. Se ha optado, de esa manera, por distinguir, como se seala en normas posteriores, entre dos tipos de entes: los que realizan actividades relacionadas con la obtencin de ingresos derivados de tasas y precios pblicos y los entes que no obtienen ingresos de esos tipos. Para todos los entes es obligatorio incluir en la memoria el estado citado, mientras que slo los entes que obtienen tasas y precios pblicos y para el clculo de las actividades con esos ingresos relacionadas, se hace necesario cumplimentar el resto de los informes.

Por otra parte, la norma seala la posible existencia de discrepancias entre la composicin o, incluso, la cuanta de las partidas recogidas en otros estados de la Memoria y los que en relacin con la determinacin de costes se estn describiendo, aspecto lgico en llevanza de sistemas que persiguen objetivos distintos desde perspectivas diversas y a travs de diferentes principios o de diferente intensidad en la aplicacin de los mismos, sealndose, en todo caso, la necesidad de explicar esas posibles discrepancias.

El apartado trigsimo octavo determina el contenido del estado Resumen del coste por elementos de las actividades que implican la obtencin de tasas y precios pblicos, que slo tendrn que formular, como se ha venido reiterando, los entes que obtengan dichos tipos de ingresos y en relacin con las actividades con ellos relacionadas. Se cumplimentar un estado por cada una de estas actividades que realice el ente.

El apartado trigsimo noveno primero se refiere a la cumplimentacin del estado Resumen de costes por actividad-actividades que implican la obtencin de tasas y precios pblicos en el que se recoge un resumen de los costes de cada actividad realizada por el ente en relacin con la obtencin de esas tasas y precios pblicos.

El apartado cuadragsimo incluye la descripcin del estado Resumen relacionando costes e ingresos de actividades con ingresos finalistas donde se trata de poner de manifiesto, siempre en lo que se refiere a la obtencin de tasas y precios pblicos, hasta qu punto estn cubiertos los costes de gestin, organizacin, produccin, etc. de las actividades relacionadas con la obtencin de esos ingresos.

En el captulo tercero se hace referencia a los indicadores de gestin que deben acompaar a la Memoria de la entidad, definindose en el apartado cuadragsimo primero la regla general para la elaboracin de Indicadores.

Debe tenerse en cuenta que por indicador de gestin se entiende aqul instrumento de medicin elegido como variable relevante que permite reflejar suficientemente una realidad compleja, referido a un momento o a un intervalo temporal determinado y que pretende informar sobre aspectos referidos a la organizacin, produccin, planificacin y efectos de una o varias organizaciones en sus diversas manifestaciones concretas, pudindose hablar de una amplia variedad de estos indicadores que, como se desprende de la definicin anterior, constituyen una herramienta de gestin bsica para los entes productivos y que, en el mbito del sector pblico, trascienden, al igual que ocurre con la informacin sobre costes, ese mbito de la propia entidad, para convertirse en un marco de anlisis y evaluacin externo entroncado con el espritu de claridad y transparencia que debe presidir la gestin pblica, de los diversos aspectos productivos de las diferentes organizaciones.

Ese amplio espectro de indicadores tiles para la gestin, teniendo en cuenta su inclusin en la Memoria con su carcter de informacin de conjunto de los aspectos relevantes de la organizacin que complete y ample, adems de comentar, el resto de estados contables, ha obligado a la realizacin de un esfuerzo por elegir aquellos indicadores que de manera sobresaliente expresen la realidad de una entidad, sin menoscabo de la necesidad de que dicha entidad maneje otros muchos para un correcto desarrollo de su gestin.

Estarn obligados a la determinacin de estos indicadores para su inclusin en la Memoria todos los Entes integrados en el Sector Pblico Administrativo Estatal

En el Apartado Cuadragsimo segundo se definen los indicadores de eficacia, teniendo en cuenta que con el trmino eficacia se pone de manifiesto el grado de cumplimiento de los objetivos previstos por una entidad en un periodo determinado de tiempo.

As, se dir que una entidad ha sido eficaz si ha alcanzado los objetivos de produccin que se haba propuesto.

Evidentemente, el concepto no debe ser entendido en una forma tan general, sino que sera ms lgico hablar de grados de eficacia, entendiendo que una entidad ser tanto ms eficaz cuanto ms se aproxime a ese factor de referencia que como tal ha sido considerado.

Los indicadores de eficacia hacen referencia, pues, a mediciones fsicas en las que se comparan resultados previstos o, al menos, fijados como alcanzables para cada actividad de una entidad, y los realmente conseguidos.

Implcita en la idea de eficacia se halla la de planificacin en el sentido de disposicin de datos a priori en relacin con los objetivos de la entidad que permitan comparar los resultados reales con esas metas fijadas de antemano y comprobar en qu medida han sido alcanzadas.

En todo caso, debe considerarse que tanto estos indicadores de eficacia como el resto de los recogidos en el Plan General de Contabilidad Pblica, deben considerarse en su conjunto y ser analizados de acuerdo con la situacin de cada entidad y teniendo siempre presente la informacin descriptiva que los acompaa.

El apartado cuadragsimo tercero hace referencia a los distintos tipos de indicadores de eficacia que se han definido como ms relevantes a la hora de manifestar su obligatoriedad de inclusin en la Memoria a presentar por cada entidad, habindose incluido tanto indicadores que hacen referencia a lo ocurrido en el ejercicio contable como a indicadores que plantean lo sucedido en el ejercicio con lo acontecido por trmino medio en una serie de aos anteriores.

En el apartado cuadragsimo cuarto se explica de modo detallado el procedimiento para el clculo de los citados indicadores, haciendo especial hincapi en la necesidad, por otra parte, indispensable en todo lo relativo a informacin sobre costes e indicadores, de efectuar un anlisis profundo de la entidad para determinar de manera adecuada las actividades relacionadas con la obtencin de tasas y precios pblicos que, en muchos casos, implicar un anlisis completo de esa entidad.

Se abre la posibilidad de que, debido a la heterogeneidad de los entes que conforman el mbito de aplicacin del Plan General de Contabilidad Pblica y, por ende, de esta norma, existan actividades en las que no sera lgica la definicin de uno o varios de los indicadores aqu recogidos, debindose entender que dicha situacin slo ser aceptable si existen causas objetivas que impidan su concrecin y, en ningn caso, cuestiones de tipo organizativo, gestin de la entidad, deficiencias en la obtencin de la informacin necesaria, etc.

Se establece, necesariamente, un periodo transitorio para el clculo de la serie que afecta al indicador que relaciona lo sucedido en el periodo en trminos de eficacia con lo sucedido en una serie de aos anteriores para el caso de que la organizacin no disponga de esa informacin pretrita y, por supuesto, con la idea de su actualizacin segn vaya transcurriendo el tiempo.

En el apartado cuadragsimo quinto se definen los indicadores de eficiencia, que son aqullos que relacionan el coste de produccin con la produccin obtenida. En ese sentido se entender que una entidad es plenamente eficiente cuando consigue ser eficaz minimizando el coste de los recursos empleados para conseguir tal eficacia, configurndose, en ese sentido, la eficacia como condicin necesaria de la eficiencia.

Una primera precisin que, posiblemente, conviene dejar sentada, es la consideracin de la eficiencia como un trmino relativo. Relativo en cuanto se establece la condicin de minimizacin de costes como una de las condiciones de dicha eficiencia, lo que en trminos matemticos podra llegar a expresarse como una referencia absoluta pero que en trminos de medicin contable y de observacin de datos implica su consideracin como trmino comparativo. As, una entidad se considerara ms o menos eficiente siempre que, en trminos comparativos, la medicin de su eficiencia sea mayor o menor que la determinada para otras organizaciones, para otros periodos, etc., lo que conduce a hablar de grados de eficiencia o de porcentajes de comparacin, pero no de la consideracin de un ente como eficiente.

Debe tenerse en cuenta a la hora de analizar estos indicadores que, al menos en el caso de las organizaciones que componen el abanico del Sector Pblico, y muy particularmente en lo referente a las encuadrables en el conjunto de las Administraciones Pblicas, la maximizacin de la produccin no tiene que ser, al menos necesariamente, un objetivo deseable.

En efecto, estas organizaciones responden a un patrn de decisin respecto a los volmenes de produccin que, al menos desde un punto de vista terico, vienen determinados por circunstancias exgenas: por el proceso presupuestario.

En ese sentido, sera probablemente discutible considerar que una entidad ha sido ms eficiente porque ha incrementado su produccin respecto a la inicialmente sealada por esos criterios de presupuesto externos a la propia entidad.

En definitiva, como se ha expuesto ms arriba, el anlisis de un solo indicador o un solo tipo de indicadores no debe constituir el mtodo lgico para explicar la realidad de la entidad, sino que ser el estudio de todos los estados contables y los correspondientes indicadores el elemento complejo til para el anlisis de la entidad.

El apartado cuadragsimo sexto determina aquellos indicadores de eficiencia que se han considerado ms relevantes a la hora de ofrecer informacin sobre las distintas organizaciones.

El apartado cuadragsimo sptimo acota el contenido del trmino coste previsto, factor de referencia que adquiere singular importancia a la hora de evaluar una organizacin desde el punto de vista de la eficiencia, establecindose tres sistemas para la determinacin de dicho coste. En primer lugar se constatar la existencia de un sistema de contabilidad analtica en la organizacin que posibilite el clculo de costes previstos o a priori, en caso de que no exista ese sistema se utilizar como coste previsto el derivado de los costes medios convenientemente actualizados de los ltimos cinco ejercicios o de los aos de los que se disponga de datos si ese nmero de ejercicios es menor a cinco, debiendo en ambos casos esos datos ser convenientemente actualizados; en caso de que no se disponga de datos referidos a ejercicios anteriores se optar por efectuar el clculo a partir de las asignaciones presupuestarias convenientemente depuradas, incluyndose, en todo caso, los datos derivados del coste de amortizaciones y de la previsin social de funcionarios.

En el apartado cuadragsimo octavo se desarrollan aspectos concretos sobre el clculo de los indicadores de eficiencia, intentando facilitar a las organizaciones que deban incluir estos indicadores en la Memoria de las Cuentas Anuales el clculo efectivo de los mismos a la vez que se unifican criterios sobre dicho clculo.

El apartado Cuadragsimo noveno introduce la definicin de los indicadores de economa, entendindose por tales aqullos que pretenden expresar la adquisicin racional de los factores de produccin en una organizacin.

El objetivo bsico de este tipo de indicadores es detectar en qu medida se han cumplido una serie de acciones y decisiones de la entidad que estn directamente relacionadas con la utilizacin de los recursos productivos: si stos se han adquirido al menor coste posible, si la cuanta de los mismos ha sido la precisa, si su calidad es la apropiada, si los plazos de adquisicin han sido los previstos y, en suma, obtener informacin relevante sobre el grado de economa con que se utilizan los factores productivos.

Atendiendo a los distintos tipos de recursos, se pueden establecer distintos indicadores de economa: humanos, de capital y materiales.

Cuando se desciende al mbito de las Administraciones Pblicas, ncleo fundamental al que se dirige el Plan General de Contabilidad Pblica, este tipo de indicadores adquiere mayor relevancia pues no hay que olvidar que el ordenamiento jurdico espaol, ya desde la propia Constitucin, marca el principio de economa, conjuntamente con los de eficiencia y eficacia, como norte hacia el que debe dirigirse la actuacin pblica en la gestin de sus recursos.

Las Administraciones Pblicas en el avance hacia el logro de una mayor economa deben, en primer lugar, diagnosticar el estado de los factores de produccin que intervienen en el desarrollo de su actividad, detectando y separando los que tienen un comportamiento antieconmico de aquellos otros que se comportan de una manera ms racional en este aspecto. Como consecuencia los responsables de la entidad debern adoptar las medidas oportunas que tiendan a corregir tales disfunciones. Se comprender la importancia que adquieren los indicadores de economa como instrumentos bsicos de deteccin de posibles comportamientos antieconmicos de los factores productivos en sus diversos aspectos (precios de adquisicin, calidades, tiempos, aprovechamientos, etc.), constituyendo el tipo de indicadores aqu definidos una aproximacin elemental pero ineludible para el desarrollo posterior del anlisis de economa.

En el apartado quincuagsimo se precisa la forma de calcular el citado indicador, que a pesar de su enunciado como uno solo se manifiesta en una diversidad dependiendo del elemento de coste o, incluso, de la adquisicin puntual.

Un factor fundamental a la hora de evaluar el grado de economa con que acta una organizacin debe consistir en la determinacin de los factores homogneos que van a ser objeto de comparacin, de tal manera que cuestiones como la calidad, rendimiento, etc., de dichos factores debern ser especialmente cuidados a la hora de efectuar la formulacin de los correspondientes indicadores si no se quiere efectuar anlisis sesgados.

Se establece, por otra parte, en aplicacin del principio de importancia relativa, un mnimo cuantitativo para efectuar este tipo de anlisis, establecindose, as mismo, criterios para determinar el valor del elemento referencial con el que se efecta la comparacin.

El apartado quincuagsimo primero se refiere a los indicadores de medios de produccin que, si bien se relacionan habitualmente con unidades fsicas para su determinacin, debido al carcter de heterogeneidad de los factores que lo componen y teniendo en cuenta su inclusin como informacin resumida en el amplio conjunto que compone la Memoria de las cuentas anuales, se ha optado por desarrollarlo en funcin del coste de un factor determinado relacionndolo con el nmero de unidades empleadas de ese factor.

El apartado quincuagsimo segundo establece la necesidad del clculo para cada actividad derivada de la obtencin de tasas y precios pblicos de acuerdo con los costes incluidos en los estados que se desarrollan en el apartado segundo de esta resolucin.

En virtud de las competencias que se atribuyen a la Intervencin General de la Administracin del Estado en el apartado 1.e) del artculo 125 de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria. para establecer los principios bsicos de la contabilidad analtica de las organizaciones del sector pblico estatal que deban aplicar los principios contables pblicos, esta Intervencin General dispone:

CAPTULO I
Normas generales
Primero. Objeto.

En esta resolucin se regulan los criterios para la elaboracin de la informacin sobre el coste de actividades e indicadores de gestin de la Memoria de las cuentas anuales del Plan de Contabilidad Pblica (en adelante Memoria).

Segundo. Definiciones.

A efectos de la presente resolucin, se entender por:

Actividad.–Conjunto de actuaciones que tiene por objetivo la utilizacin combinada de factores en un proceso productivo para obtener bienes o prestar servicios, con la suficiente importancia relativa como para determinar su individualizacin.

Actividad Anexa.–Actividad que no se considera imprescindible para la realizacin de las funciones productivas de una organizacin. Entre otras, aqullas que, si bien pueden cumplir una funcin social, no responden a criterios de organizacin de la produccin y siempre que las organizaciones no estn obligadas a su realizacin como consecuencia de mandatos legales o acuerdos debidamente establecidos.

Actividad Auxiliar.–Actividad que sirve de soporte al proceso productivo de una manera mediata.

Actividad Directiva, Administrativa y General.–Actividad realizada por los centros de igual denominacin, o por los centros mixtos en su caso, que constituyen el soporte administrativo y de direccin en toda organizacin. Su diferencia con las actividades auxiliares radica, fundamentalmente, en no estar relacionadas directamente con el proceso productivo como tal.

Actividad Finalista o Principal.–Actividad tendente a la realizacin inmediata de los outputs, bienes y servicios, que constituyen el objetivo de la organizacin.

Actividad-Organizacin.–Actividad que recoge aquellas cargas que no son atribuibles a una actividad en concreto del ente por responder a costes derivados de acciones tales como, en algunos casos, una campaa institucional de imagen de dicha organizacin.

Centro de Coste.–Lugar fsico dnde, como consecuencia del proceso productivo, se consume toda una serie de recursos que se incorporan a las actividades.

Centro-Agrupaciones de Costes.–Agregado contable que permite la localizacin de costes en lugares no definibles como centros propiamente dichos, al no desarrollarse en ellos ninguna actividad (locales vacos), por no realizarse actividades que constituyen el objeto de la organizacin, pero necesarias por imperativo legal (locales sindicales) o por otras causas.

Centro Anexo.–Centro que realiza actividades no necesarias, o al menos no imprescindibles, para el proceso productivo de una organizacin.

Centro Auxiliar.–Centro que realiza una actividad de ayuda y que, sin afectar de manera inmediata a la formacin del coste, se considera necesario para la correcta realizacin del proceso productivo de la organizacin. El coste de estos centros, a travs de sus actividades, se imputar al coste de otros centros.

Centro Directivo, Administrativo y General.–Centro encargado de coordinar la actividad de otros centros dependientes de l, o de realizar actividades de tipo administrativo o general que permiten el funcionamiento de la organizacin.

Centro Mixto.–Centro que participa simultneamente de las caractersticas de dos o ms de los tipos de centros que se definen.

Centro Principal.–Centro que realiza una o varias actividades que configuran el proceso productivo de una organizacin determinada, contribuyendo de manera inmediata a la formacin del valor en que consiste dicho proceso.

Consumos Necesarios.–Se considerarn consumos necesarios todas aquellas aplicaciones de gastos imprescindibles para la realizacin de las actividades que constituyen la razn de ser de la organizacin, bien como consecuencia de la estructura del proceso tcnico productivo, bien derivados de la regulacin de disposiciones normativas aplicables al ente.

Se incluirn, por tanto, todos los consumos que puedan relacionarse directamente con las actividades as como los que se relacionen con las mismas de manera indirecta, entre los que se incluirn los costes generales, administrativos y de direccin del ente, independientemente de su adscripcin a centros de coste.

Coste.–Valoracin monetaria de los consumos necesarios realizados o previstos por la aplicacin racional de los factores productivos en la obtencin de los bienes, trabajos o servicios que constituyen los objetivos del sujeto contable.

Coste de Amortizaciones.–Importe de la depreciacin efectiva sufrida por el inmovilizado material o inmaterial, por su aplicacin al proceso productivo.

Coste de Personal.–Retribuciones al personal, cualquiera que sea la forma o el concepto por el que se satisfacen, cuotas a cargo de la organizacin a los regmenes de Seguridad Social y de pensiones del personal a su servicio y los dems costes de carcter social del personal dependiente de la misma.

Coste de Previsin Social de Funcionarios.–Coste que para los entes en estudio, como empleadores de funcionarios pblicos, ocasionaran las aportaciones, en un rgimen presupuestario en el que se individualizaran esas aportaciones, para la cobertura tanto asistencial (medicinas, asistencia sanitaria, etc.) como de pensiones.

Coste de Tributos.–Tributos exigidos a la organizacin cuando sta sea contribuyente, excepto, si los tributos deben incluirse en otros conceptos, como los que incrementan el gasto por compras realizadas.

Coste Directo.–Aqul que se vincula a los centros y actividades del proceso de transformacin de los productos, bien a travs de las relaciones factor-proceso o proceso-producto. Esta vinculacin a centros o a productos se realizar sin necesidad de aplicar mtodo de reparto alguno.

Coste Indirecto.–Coste que no puede relacionarse inmediatamente con un objeto de coste (centro, actividad) concreto y, como consecuencia, debe imputarse mediante un criterio o clave de reparto.

Coste Pendiente.–Coste que habiendo sido asociado de manera directa o indirecta con un centro de coste es asignado posteriormente a una o varias actividades con las que no haba sido posible asociarlo con anterioridad.

Coste Previsto.–Por coste previsto se entender aquel coste establecido a priori, antes de que los hechos econmicos acontezcan, calculado segn determinadas hiptesis de partida que tienen en cuenta comportamientos internos del ente y de su entorno tales como precios y cantidades de factores productivos consumidos en el proceso de produccin.

Coste Primario de Actividades.–Total de costes que han sido asignados a una actividad directa, indirectamente o como consecuencia de la imputacin de costes pendientes de uno o varios centros.

Coste Primario de Centros.–Total de costes directos e indirectos que han sido asociados con un centro de coste sin necesidad de haberse asignado previamente a otro.

Coste Repercutido.–Coste que habiendo sido asignado en un primer momento a un objeto de coste se asocia posteriormente a otro.

Criterio o Clave de Reparto.–Herramienta formal que permite distribuir los elementos de coste entre distintos objetos de coste (centros, actividades) o entre los diversos objetos de coste en sus relaciones entre s. La clave de reparto estar constituida por un factor cuya medida es fcilmente determinable y cuyo valor es proporcional al verdadero consumo de costes.

Elemento de Coste.–Cada una de las categoras significativas en que se clasifican los consumos de la organizacin agrupados por sus caractersticas econmicas y el nivel de informacin que requiera el sujeto contable.

Elemento de Ingreso.–Cada una de las categoras significativas en que se clasifican los ingresos de la organizacin agrupados por sus caractersticas econmicas y el nivel de informacin que requiera el sujeto contable.

Estructura de Coste/Ingreso.–Relacin de Elementos de Coste, Elementos de Ingreso, Centros de Coste, Actividades y Criterios o Claves de Reparto que configuran la concrecin del modelo de contabilidad analtica en una organizacin.

Grado de Avance.–Grado de terminacin de la unidad expresado en tanto por uno con dos decimales.

Grado o Margen de Cobertura de Costes.–Diferencia entre los costes de las actividades y los ingresos a ellas vinculados y que pondr de manifiesto en qu medida stos, los ingresos, financian a aqullas, las actividades.

Indicador de Gestin.–Instrumento de medicin elegido como variable relevante que permite reflejar suficientemente una realidad compleja, referido a un momento o a un intervalo temporal determinado y que pretende informar sobre aspectos relativos a la organizacin, produccin, planificacin y efectos de una o varias organizaciones en sus diversas manifestaciones concretas.

Indicador de Eficacia.–Por indicador de eficacia se entiende aqul que mide el grado en que han sido alcanzados desde un punto de vista fsico los objetivos previstos.

Indicador de Eficiencia.–Se entiende aqul indicador que relaciona el coste de produccin con la produccin obtenida. En ese sentido se entender que una organizacin es plenamente eficiente cuando consigue ser eficaz minimizando el coste de los recursos empleados para conseguir tal eficacia.

Indicador de Economa.–Magnitud que expresa el grado en que se han cumplido los objetivos de coste de adquisicin de recursos en relacin con los de referencia del mercado.

Objeto de Coste.–Toda magnitud mensurable en trminos de Contabilidad Analtica que, por ser relevante para la toma de decisiones en los mbitos de planificacin y control dentro de una organizacin, se convierte en objetivo de clculo en el proceso de determinacin de costes.

Persona Equivalente.–Parmetro que hace homognea la relacin persona/tiempo atendiendo a las situaciones individuales (baja, absentismo, tipo de jornada laboral) de cada persona y su relacin con los objetos de coste para un periodo determinado.

Principio del Devengo.–Imputacin temporal de gastos e ingresos en funcin de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, independientemente de los movimientos monetarios que susciten.

Proceso de Conciliacin.–Proceso mediante el que se pretende poner de manifiesto toda discrepancia surgida en la obtencin de resultados por parte de dos o ms Sistemas de Informacin (en este caso, entre el Sistema de Contabilidad Financiera o Externa y el Sistema de Contabilidad Analtica) que actan sobre una misma realidad.

Las diferencias sern consecuencia bien de una hiptesis de partida diferente (por ejemplo, diferente objetivo en la determinacin de costes segn la finalidad de los datos, diferente objetivo en el clculo de amortizaciones), bien de una especificidad de clculo distinta en relacin con el perodo en estudio (distinto proceso de periodificacin).

Servicios Exteriores.–Servicios de naturaleza diversa adquiridos por la organizacin, no incluidos en adquisicin de bienes corrientes y servicios o que no forman parte del precio de adquisicin del inmovilizado o de las inversiones financieras temporales.

Sistema de Contabilidad Analtica.–Conjunto de tcnicas contables que permite el estudio de una organizacin tanto desde el punto de vista orgnico como funcional mediante el anlisis detallado de sus componentes con el objetivo de obtener informacin relevante sobre el proceso de formacin de costes e ingresos tanto temporal como cualitativamente, de manera eficiente.

Subactividad Estructural o Endgena.–Desocupacin en un perodo determinado no producida por la infrautilizacin de factores (costes fijos) consecuencia de una sobredimensin, sino derivada de las caractersticas propias del proceso productivo en una organizacin determinada. Podra decirse que existe un exceso de capacidad necesario para alcanzar los objetivos de la organizacin, que implica la infrautilizacin de recursos y una subactividad necesaria.

Subactividad Exgena.–Expresin del clculo de la parte del coste que puede asignarse a la desocupacin productiva en un perodo determinado por la falta de utilizacin o por un uso inferior al normal de los factores productivos.

Trabajos Realizados por la Organizacin para su Propio Inmovilizado (T.R.O.P.I.).–Actividad que recoge los costes derivados de las acciones que emprende la organizacin para la propia construccin o supervisin de elementos que van a formar parte de su Inmovilizado.

Unidad Equivalente de Produccin.–Parmetro que hace homognea la produccin de un determinado periodo mediante la adicin de las unidades totalmente terminadas en el mismo y las incompletas expresadas en trminos de unidades terminadas en funcin de su grado de avance.

CAPTULO II
Del coste de las actividades
Seccin 1. Modelo de costes.
Tercero. Proceso de Determinacin de Costes.

El clculo de los costes de las actividades determinados en los modelos recogidos en esta resolucin se efectuar de acuerdo con la siguiente metodologa:

1. Determinacin de Costes.

Al finalizar esta fase del modelo la organizacin dispondr de un conjunto de costes agrupados en sus correspondientes categoras y completamente periodificados.

2. Asignacin de Costes a Objetos de Coste.

Los costes deben ser asignados a sus centros consuntivos y, siempre que se disponga de informacin suficiente, tambin a las actividades para las que van a ser utilizados, producindose, en los casos que sea posible, una doble asociacin coste-centro y coste-actividad.

Esta asignacin puede ser de dos tipos:

Asignacin Directa.

Asignacin Indirecta.

En el primer caso el coste se relacionar con uno o varios centros y/o con una o varias actividades de forma inequvoca respecto a la identidad del objeto (objetos) de coste y exacta respecto a su cuanta.

En el segundo supuesto el conocimiento necesario para la asignacin directa no existe por lo que se debern emplear criterios o claves de reparto que permitan de forma indirecta, relacionar los objetos y los costes.

3. Posibilidad de repartos entre estructuras, contemplndose, en funcin de la desagregacin de centros y actividades las siguientes posibilidades:

3.1 Imputacin de Costes de Centros de Nivel Superior a Centros de ltimo Nivel.

3.2 Imputacin de Costes Pendientes en Centros no asignados previamente a las Actividades realizadas por dicho centro.

3.3 Imputacin de Costes de Actividades Auxiliares de Nivel Superior a Actividades Auxiliares de ltimo Nivel.

3.4 Imputacin de Costes de Actividades Auxiliares de ltimo Nivel a Centros no Auxiliares de ltimo Nivel.

3.5 Imputacin de Costes de Centros procedentes de Actividades Auxiliares a Actividades.

3.6 Imputacin de Costes de Actividades de Direccin, Administracin y Generales y Asimiladas de Nivel Superior a Actividades DAG y Asimiladas de ltimo Nivel.

3.7 Imputacin de Costes de Actividades de Direccin, Administracin y Generales y Asimiladas de ltimo Nivel a Actividades no DAG de ltimo Nivel.

3.8 Imputacin de Costes del resto de Actividades de Nivel Superior a Actividades de ltimo Nivel.

4. Asignacin de Ingresos a Actividades.

Los ingresos se relacionarn con todas o con algunas de las actividades que se hayan definido como finalistas en la organizacin, existiendo la posibilidad de que ciertos ingresos no puedan ser individualizados ni siquiera a un determinado nivel de las actividades que conforman la estructura de la entidad.

5. Determinacin de Mrgenes de Cobertura por Actividades.

En el caso de los ingresos que se hayan asociado con actividades (al nivel que se determine en cada caso) se proceder a obtener el grado de cobertura de costes mediante la comparacin de dichos ingresos con los costes asociados a las actividades en cuestin.

El proceso de determinacin de mrgenes implicar, en su caso, los correspondientes procesos de agregacin tanto en costes como en ingresos.

6. Determinacin de Mrgenes Globales.

Una vez determinado el margen de cobertura de cada actividad considerada individualmente se proceder al clculo del margen global teniendo en cuenta, como se anunciaba en el punto anterior, aquellos ingresos que no pueden asociarse individualmente con ninguna actividad de acuerdo con las especificaciones de los apartados siguientes.

En el anexo se detalla un grfico con el funcionamiento del modelo segn lo expuesto en estos seis apartados.

Cuarto. Determinacin de Estructuras.

Para la cumplimentacin de los estados de costes incluidos en la Memoria, cada ente deber determinar la relacin de estructuras que componen el objeto de clculo de costes en ese ejercicio, debiendo observar la regla de que, al menos, cada tipo de ingreso derivado de una tasa o de un precio pblico determinar una actividad con l relacionada.

Dicha relacin ser convenientemente actualizada a lo largo del ejercicio con las variaciones que se vayan produciendo (aparicin de nuevas actividades, desaparicin de actividades, cambios en la realizacin de dichas actividades, etc.), determinndose, en todo caso, las estructuras que estn vigentes al principio y a la finalizacin de dicho ejercicio.

Quinto. Estructura de Elementos de Coste.

La estructura de elementos de coste constar, al menos, de los siguientes:

Costes de personal:

Sueldos y salarios.

Indemnizaciones.

Cotizaciones sociales a cargo del empleador.

Previsin Social de Funcionarios.

Otros costes sociales.

Indemnizaciones por razn del servicio.

Transporte de personal.

Adquisicin de bienes y servicios:

Coste de materiales de reprografa e imprenta.

Coste de otros materiales.

Adquisicin de bienes de inversin.

Trabajos realizados por otras organizaciones.

Servicios exteriores:

Costes de investigacin y desarrollo del ejercicio.

Arrendamientos y cnones.

Reparaciones y conservacin.

Servicios de profesionales independientes.

Transportes.

Servicios bancarios y similares.

Publicidad, propaganda y relaciones pblicas.

Suministros.

Comunicaciones.

Costes diversos.

Tributos.

Amortizaciones.

Costes financieros.

Costes de transferencias.

Otros costes.

En ningn caso se considerarn como coste ni las provisiones ni los deterioros hasta que se constate la efectiva produccin de la prdida, en cuyo momento se imputar la misma al periodo o a los periodos que corresponda.

Las adquisiciones de bienes de Inversin se considerarn con un tratamiento similar al de los materiales cuando de las caractersticas productivas de la organizacin se derive dicha cualidad. Asimismo, e independientemente de la consideracin de dichas caractersticas productivas, se considerarn con un tratamiento similar al descrito anteriormente cuando se adquieran exclusivamente y como consecuencia de la realizacin de una actividad concreta que tenga una previsin de finalizacin inferior a la duracin prevista de dicho bien, en cuyo caso su coste se imputar de acuerdo con la duracin e intensidad de dicha actividad.

Los costes financieros se imputaran a la actividad-organizacin.

Sexto. Estructura de elementos de ingreso.

Cada entidad determinar una estructura de elementos de ingresos lo suficientemente desagregada como para permitir una adecuada individualizacin de los mismos de acuerdo con la estructura productiva de la organizacin o, al menos, segn la relacin de los ingresos que se le autoricen como recursos en su Ley de creacin.

En todo caso, cada tipo singular de ingreso derivado de un precio pblico o de una tasa deber ser convenientemente segregado del resto de ingresos.

Sptimo. Estructura de centros de coste.

Cada entidad desarrollar una estructura de centros de coste de acuerdo con las caractersticas de su proceso productivo atendiendo a las necesidades derivadas de la obtencin de informacin necesaria para una correcta gestin de dicha entidad y, en todo caso, como elemento bsico para una correcta determinacin del coste de sus actividades.

Los centros de coste de una entidad se clasificarn, de acuerdo con las especificaciones incluidas en el apartado tercero de esta resolucin, en alguna de las siguientes categoras:

Centros Principales.

Centros Auxiliares.

Centros Directivos, Administrativos y Generales.

Centros Anexos.

Centros-Agrupaciones de Costes.

Centros Mixtos

La adscripcin de un centro de coste a una de estas categoras implicar unas consecuencias en cuanto a sus caractersticas de comportamiento en el proceso de determinacin de costes de la entidad.

No se permitir la existencia de centros de coste ficticios que supongan una mera agregacin de elementos de coste para su adscripcin posterior a actividades, sino que deben venir definidos por su relacin con un espacio o su correspondencia con un objeto material en la organizacin.

La creacin o desaparicin de un centro de coste deber ir referida a una fecha determinada, establecindose las garantas oportunas en el sistema de determinacin de costes para que esa situacin sea tenida en cuenta a la hora de hacer las correspondientes asignaciones/imputaciones de datos.

En el caso de agregacin/desagregacin de uno/varios centros de coste se proceder a establecer las cautelas oportunas para garantizar la consistencia de las asignaciones/imputaciones de costes.

Octavo. Estructura de Actividades.

Cada entidad desarrollar una estructura de actividades de acuerdo con las caractersticas de su proceso productivo atendiendo a las necesidades derivadas de la obtencin de informacin necesaria para una correcta gestin de dicha organizacin y, en todo caso, definiendo una actividad para cada tipo de ingreso que se haya singularizado en la correspondiente estructura.

Las actividades de una organizacin se clasificarn, de acuerdo con las especificaciones incluidas en el apartado tercero de esta resolucin, en alguna de las siguientes categoras:

Actividades Finalistas o Principales.

Actividades Auxiliares.

Actividades Directivas, Administrativas y Generales.

Actividades Anexas.

Actividades-Organizacin.

Actividades T.R.O.P.I.

La adscripcin de una actividad a una de estas categoras implicar unas consecuencias en cuanto a sus caractersticas de comportamiento en el proceso de determinacin de costes de la organizacin.

La creacin o desaparicin de una actividad deber ir referida a una fecha determinada, establecindose las garantas oportunas en el sistema de determinacin de costes para que esa situacin sea tenida en cuenta a la hora de hacer las correspondientes asignaciones/imputaciones de datos.

En el caso de agregacin/desagregacin de una/varias actividades, se proceder a establecer las cautelas oportunas para garantizar la consistencia de las asignaciones/imputaciones de costes.

Noveno. Estructura de Criterios o Claves de Reparto.

Cada entidad deber definir el conjunto de criterios o claves de reparto que dotar de contenido prctico las relaciones entre las estructuras de elementos de coste, centros y actividades que se hayan definido.

La definicin de un criterio no implica necesariamente que todos los costes que se pueden repartir con dicho criterio vayan a ser obligatoriamente repartidos, sino que la definicin de un criterio slo seala la posibilidad de que existan costes que no pueden asociarse de manera inmediata con una determinada estructura y ser en esos casos cuando entre en juego dicho criterio.

La eleccin de las claves de reparto o distribucin que mejor relacionen las bases con los objetos de reparto vendr condicionada por las caractersticas de produccin de cada ente, debindose tener en cuenta que cada uno de los elementos de coste podr ser objeto de la aplicacin de un criterio diferente para su imputacin a los centros y actividades en estudio, teniendo en cuenta que esa imputacin deber realizarse atendiendo no slo a los centros/actividades relacionados con la realizacin de acciones consecuencia de la obtencin de tasas y precios pblicos, sino que la organizacin puede realizar, y as ocurrir en la mayora de los casos, otras acciones que no impliquen la obtencin de dichos ingresos.

Debe tenerse en cuenta que cada una de las fases sealadas en los puntos dos y tres del apartado tercero de esta resolucin podrn utilizar criterios de reparto para la correcta imputacin de costes a centros y/o actividades y la correcta asignacin de costes entre estructuras.

En ningn caso la estructura de elementos de ingreso ser objeto en ninguna de las fases de clculo en que intervenga de imputacin o reparto alguno a travs de claves o criterios de distribucin.

Dcimo. Desarrollo jerrquico de Estructuras.

Las estructuras de elementos de coste, elementos de ingreso, centros de coste y actividades se desagregarn de acuerdo con las estructuras de rbol con un primer nivel de multielementos sin necesidad de un elemento comn y con un conjunto de desarrollo en elementos de nivel inferior que puede ser asimtrico, entendiendo como tal aqul que no acaba en el mismo nivel en todos los niveles.

Undcimo. Fuentes de Informacin.

Las fuentes de informacin de las que procedern los datos debern ser aqullas que permitan obtener una informacin ms veraz de acuerdo con las necesidades del sistema de contabilidad analtica.

Duodcimo. Permanencia de Criterios.

Los criterios empleados para la determinacin de costes e ingresos en todas las fases de clculo del sistema debern mantenerse inalterables a lo largo del ejercicio. Cuando se produzca el paso de un ejercicio a otro los criterios de asignacin de costes e ingresos podrn ser variados siempre que existan razones objetivas para proceder a dicho cambio.

Decimotercero. Determinacin de Costes.

Para la correcta cuantificacin de los costes en que incurre una entidad se tendrn en cuenta las siguientes reglas bsicas:

1. Se recogern en el sistema de contabilidad analtica todos los gastos correctamente periodificados de acuerdo con una aplicacin estricta del Principio del Devengo, considerndose como costes los consumos necesarios para el funcionamiento de la organizacin, guardando el sistema informacin completa sobre los consumos no necesarios y sobre los gastos que, como consecuencia de su periodificacin, han sido ejecutados con cargo al presupuesto del ejercicio en estudio y no se han consumido en dicho ejercicio. As mismo, se segregarn convenientemente los gastos no consumidos como consecuencia de su naturaleza (existencias, inmovilizado).

Por otra parte, se determinarn aquellos gastos que no correspondan a consumos efectivos de la entidad en estudio.

2. Se incorporarn los importes derivados de la ejecucin de gastos de otros entes que respondan a consumos efectivos de la entidad.

3. Se incorporarn aquellos costes que se deriven del consumo del activo fijo y de la previsin social de funcionarios mediante los clculos adicionales necesarios independientemente de la ejecucin de su presupuesto de gastos.

4. La incorporacin de los costes de amortizacin se producir a travs de la fuente de informacin que en cada caso se determine, y siempre de acuerdo con los criterios tcnicos que determinen la efectiva incorporacin del activo fijo al proceso productivo.

Al finalizar esta fase de clculo la organizacin dispondr de un conjunto de costes agrupados en sus correspondientes categoras y completamente periodificados.

Decimocuarto. Asignacin de costes a Objetos de Coste.

La asignacin de cada uno de los hechos econmicos clasificados en elementos de coste a los objetos de coste (centros y/o actividades) se producir de la siguiente manera:

1. Los costes deben ser asignados a sus centros consuntivos y, siempre que se disponga de informacin suficiente, tambin a las actividades para las que van a ser utilizados, producindose, en los casos que sea posible, una doble asociacin coste-centro y coste-actividad.

Por supuesto, en esa asignacin de costes a centros y/o a actividades/productos, se pueden producir dos situaciones diferentes:

El coste se relaciona de manera directa con uno o varios objetos de coste, es decir, se conoce con exactitud el importe asignado a cada objeto de coste.

El coste se relaciona de manera indirecta con varios objetos de coste, es decir, se debe utilizar un algoritmo representado por un criterio de reparto que permita relacionar el coste con los objetos a los que se quiere asignar dicho coste.

2. Debe tenerse en cuenta que:

1) Un coste determinado podr asignarse a uno o varios centros de coste y a una o varias actividades.

Dentro de ese tipo, el coste puede a su vez asociarse directa o indirectamente con esos objetos de coste.

2) Un coste determinado podr asociarse a uno o varios centros de coste (directa o indirectamente) sin asociarse con ninguna actividad.

3) Un coste concreto podr asignarse con una o varias actividades sin asociarse con ningn centro de coste.

Al finalizar esta fase el total de gastos considerados como consumidos en el periodo ms aquellos costes que se consideren como tales aunque no puedan ser enmarcados como gastos de acuerdo con lo establecido en el Apartado Decimotercero estarn adscritos al menos a un objeto de coste determinado.

3. Siempre que sea posible se intentar asociar un coste determinado con uno o varios objetos de coste de manera directa.

Decimoquinto. Imputacin de Costes de Centros de Nivel Superior a Centros de ltimo Nivel.

Teniendo en cuenta, de acuerdo con el Apartado Dcimo, que el modelo se plantea con un desarrollo de estructuras en rbol, de tal manera que se puede hablar de niveles en ese desarrollo, esa opcin implica que pueden existir, al final de la fase que se ha descrito en el apartado anterior, una serie de unidades elementales de coste asociadas con centros de nivel superior, cuando el objetivo ltimo en el clculo de la estructura de centros de coste es determinar el coste de las unidades definidas con el mximo nivel de desagregacin.

Se deber, en consecuencia, proceder a imputar el coste de esos centros de nivel superior a los centros de ltimo nivel.

Dicha imputacin se producir en una sola fase a los centros de ltimo nivel o nivel mximo de desagregacin.

El resultado final de esta fase debe consistir en que todos los costes asociados con centros se encuentran asignados a los centros de nivel inferior.

Decimosexto. Imputacin de Costes Pendientes de Centros no asignados previamente a las Actividades realizadas por dichos Centros.

En aquellos casos en que la asociacin de costes se ha efectuado slo con centros, se deber proceder a la imputacin de dichos costes a las actividades que van a ser las portadoras finales de los mismos.

Para proceder a esa asociacin de los denominados costes pendientes se utilizarn los criterios de reparto que en cada caso se determinen.

La consecuencia de esta fase deber ser que todos los costes estn asociados a actividades.

Decimosptimo. Imputacin de Costes de Actividades Auxiliares de Nivel Superior a Actividades Auxiliares de ltimo Nivel.

Como consecuencia del desarrollo en rbol en que se materializa la determinacin de estructuras del modelo, es posible que existan costes asociados con actividades auxiliares de nivel superior, debindose producir, de manera similar a como se ha procedido en relacin con centros en el apartado decimoquinto, a la imputacin del coste de las actividades auxiliares de nivel superior a las de ltimo nivel, consistiendo el resultado de esta fase en que todos los costes de actividades auxiliares debern estar asignados a actividades auxiliares de ltimo nivel.

Decimoctavo. Imputacin de Costes de Actividades Auxiliares de ltimo Nivela Centros no Auxiliares de ltimo Nivel.

Como consecuencia de la fase descrita en el apartado decimosptimo anterior existirn unos costes asociados a actividades auxiliares de ltimo nivel que debern ser asignados a centros no auxiliares, no tenindose en cuenta, por consiguiente, las prestaciones que entre s puedan efectuar los centros auxiliares.

La imputacin de costes de actividades auxiliares a centros no auxiliares se realizar a travs de los criterios que se definan en cada caso.

El resultado de esta fase consistir en que todo el coste de las actividades auxiliares habr sido imputado a los centros de coste que reciben sus prestaciones.

Decimonoveno. Imputacin de Costes procedentes de Actividades Auxiliares a Actividades.

Como consecuencia de la fase descrita en el apartado anterior, existirn una serie de costes asociados a centros (no auxiliares) que no han sido imputados a las actividades/productos por ellos realizados. Se deber proceder, pues, a su imputacin a travs de los correspondientes criterios (que podrn ser similares o no a los que se utilizaron en la imputacin de lo que se ha venido denominando costes pendientes) a dichas actividades/productos.

Esa imputacin se realizar bien a actividades de ltimo nivel, bien a actividades de nivel superior.

El resultado final de esta fase consistir en que todos los costes procedentes de actividades auxiliares habrn sido imputados a actividades no auxiliares.

Vigsimo. Imputacin de Costes de Actividades Directivas, Administrativas y Generales y Asimiladas de Nivel Superior a Actividades Directivas, Administrativas y Generales y Asimiladas de ltimo Nivel.

Como consecuencia del desarrollo de estructuras en rbol propuestas por el modelo existir la posibilidad de que haya costes que se hayan asociado con actividades de nivel superior.

Se deber proceder en esta fase a la imputacin del coste de las actividades directivas, administrativas y generales (y asimiladas, en su caso) de nivel superior a las de ltimo nivel.

El resultado de esta fase consistir en que todas las actividades directivas, administrativas y generales (y, en su caso, las asimiladas) habrn imputado sus costes a las actividades directivas, administrativas y generales (y asimiladas) de ltimo nivel.

Vigsimo primero. Imputacin de Costes de Actividades de Direccin, Administracin y Generales y Asimiladas de ltimo Nivel a Actividades no Directivas, Administrativas y Generales y Asimiladas de ltimo Nivel.

En esta fase se debe proceder a efectuar la imputacin del coste de las actividades directivas, administrativas y generales (y asimiladas) al resto de actividades (por supuesto excluyendo las que se han definido como auxiliares).

Dicho proceso se efectuar mediante la utilizacin de los criterios que en cada caso se considere oportuno de acuerdo con las reglas que en esta resolucin se definen.

El resultado final de esta fase del proceso de clculo consistir en que todas las actividades principales o finalistas (y similares) de ltimo nivel habrn recibido los costes de las actividades directivas, administrativas y generales (y asimiladas en su caso).

Vigsimo segundo. Imputacin de Costes del resto de Actividades de Nivel Superior a Actividades de ltimo Nivel.

En esta fase se efectuar la imputacin del coste de las actividades finalistas o principales y asimiladas de nivel superior a las de ltimo nivel con las mismas caractersticas que cuando se habl en apartados anteriores del reparto de las actividades auxiliares o de las directivas, administrativas y generales de nivel superior a las de ltimo nivel.

El resultado final de esta fase consistir en que todas las actividades de ltimo nivel que no hayan sido consideras como auxiliares ni directivas, administrativas y generales (o asimiladas), es decir, las actividades que se vienen denominando en esta resolucin como finalistas o principales (o similares en su comportamiento) en su comportamiento, habrn recibido todos los costes que se consideran asignables de manera individualizada a las mismas.

Vigsimo tercero. Asignacin de Ingresos a Actividades.

Los ingresos se relacionarn con todas o con algunas de las actividades que se hayan definido como finalistas en la organizacin, existiendo la posibilidad de que ciertos ingresos no puedan ser individualizados ni siquiera a un determinado nivel de las actividades que conforman la estructura de la entidad, debindose, en ese caso, considerar que el ingreso afecta al conjunto de la entidad, no a las actividades definidas como organizacin en particular, y deber relacionarse con el conjunto de costes de la misma.

El resultado de esta fase ser que una serie de actividades tendrn ingresos relacionados con ellas y otras no. Todos los ingresos singularizables estarn relacionados con una sola actividad. La actividad con la que estn relacionados los ingresos singularizables debe concretarse al nivel al que se produzca esa singularizacin.

Vigsimo cuarto. Determinacin de Mrgenes de Cobertura por Actividades.

Una vez efectuada la fase descrita en el apartado vigsimo tercero todos los costes se encontrarn relacionados con todas las actividades de la organizacin de ltimo nivel y los ingresos se encontrarn o bien asignados a una actividad de ltimo nivel, o bien relacionados con una actividad de nivel superior o, por ltimo, asociados al conjunto de la organizacin.

En el caso de los ingresos que se hayan asociado con actividades (al nivel que se determine en cada caso) se proceder a determinar el margen o grado de cobertura de costes que se expresar tanto en valores absolutos como relativos, representando en este ltimo caso un porcentaje sobre el total de costes que podr ser superior o inferior al 100%, mediante la comparacin de dichos ingresos con los costes asociados a las actividades en cuestin.

El proceso de determinacin de mrgenes implicar, en su caso, los correspondientes procesos de agregacin.

El resultado de esta fase ser la determinacin de todos los mrgenes posibles por actividades/productos en sus diferentes niveles.

Vigsimo quinto. Determinacin de Mrgenes Globales.

El clculo del margen global se efectuar, teniendo en cuenta, como se especifica en el Apartado Vigsimo tercero, aquellos ingresos que no pueden asociarse individualmente con ninguna actividad, mediante el sumatorio de todos los mrgenes determinados en el apartado anterior.

Vigsimo sexto. Asignaciones de Costes.

En todos los casos en que se establezcan asignaciones de costes a objetos de coste (bien en una primera asignacin, bien como consecuencia de una asignacin de costes previamente relacionados con un objeto a otros u otros objetos de coste diferentes) sern preferidas las asignaciones directas.

En caso de que no pueda producirse una asignacin directa se proceder a la imputacin de costes mediante la utilizacin de un criterio o clave de reparto tal y como se seala en los apartados siguientes de esta resolucin.

Vigsimo sptimo. Tipos de Asignaciones de Costes.

La relacin de costes con centros y/o actividades responder a uno de las siguientes posibles tipos:

DD

Asignacin de costes directa a centros y directa a actividades.

DI

Asignacin de costes directa a centros e indirecta a actividades.

ID

Asignacin de costes indirecta a centros y directa a actividades.

II

Asignacin de costes indirecta a centros e indirecta a actividades.

DP

Asignacin de costes directa a centros y pendiente a actividades.

IP

Asignacin de costes indirecta a centros y pendiente a actividades.

ND

No asociado a centros y directo a actividades.

NI

No asociado a centros e indirecto a actividades.

Vigsimo octavo. Criterios Generales de Asignacin de Costes a Centros de Coste.

Los costes de sueldos y salarios, seguridad social a cargo del empleador y previsin social de funcionarios debern asignarse individualmente por centros de coste teniendo en cuenta el tiempo efectivamente trabajado en caso de que dicho trabajo se haya efectuado en ms de un centro.

Para el resto de costes de personal se intentar efectuar una asignacin directa persona a persona. En caso de que no exista informacin suficiente en la organizacin se proceder a su asignacin a centros de coste en funcin del nmero de personas equivalentes que han trabajado en el mismo en el periodo de clculo.

El resto de coste se asignar a centros de coste, en caso de que no pueda producirse una asignacin directa, en funcin del criterio que en cada caso se considere que refleja mejor la relacin causal entre dichos costes y los centros consuntivos de los mismos. En caso de no poderse determinar fehacientemente dicha relacin se proceder a la asignacin mediante el criterio nmero de personas equivalentes.

Vigsimo noveno. Criterios Generales de Asignacin de Costes a Actividades.

Se procurar establecer una relacin directa entre los costes de sueldos y salarios, seguridad social a cargo del empleador y previsin social de funcionarios de manera individual por actividades teniendo en cuenta el tiempo efectivamente trabajado en caso de que dicho trabajo se haya efectuado en ms de una actividad.

Para el resto de costes de personal se intentar efectuar una asignacin directa persona a persona. En caso de que no exista informacin suficiente en la entidad se proceder a su asignacin en funcin del criterio que en cada caso se considere que refleja mejor la relacin causal entre dichos costes y las actividades consuntivas de los mismos o bien se proceder a la asignacin en funcin de los criterios definidos en el apartado trigsimo primero en lo relativo a la imputacin de costes pendientes.

El resto de costes se asignar a actividades, en caso de que no pueda producirse una asignacin directa, en funcin del criterio que en cada caso se considere que refleja mejor la relacin causal entre dichos costes y las actividades consuntivas de los mismos o bien se proceder a la asignacin en funcin de los criterios que definidos en el apartado Trigsimo primero en lo relativo a la imputacin de costes pendientes.

Trigsimo. Criterios de Reparto de Objetos de coste (centros / actividades) de Nivel Superior a Objetos de coste (centros/actividades) de ltimo Nivel.

Los costes que se hayan asignado a los centros y actividades de nivel superior se asignarn a los centros y actividades de ltimo nivel de acuerdo con las siguientes reglas:

1. No se efectuarn repartos en cascada (pasando por los distintos posibles niveles), sino directamente desde el centro/actividad al que se le haya asignado el coste hasta el ltimo nivel de centros/actividad que exista dentro de su rama.

2. El criterio de reparto podr ser distinto para cada centro de coste/actividad de nivel superior.

3. El criterio de reparto se aplicar a todos los costes o bien se podr discriminar por elementos.

4. El coste del centro/actividad de nivel superior se podr asignar a todos los centros/actividades de ltimo nivel dependientes o slo a algunos.

5. Se procurar, en la medida de lo posible, que en el caso de que la imputacin se efecte elemento a elemento, los criterios utilizados sean similares a los sealados en los Apartados Vigsimo octavo o Vigsimo noveno segn se trate de centros o actividades.

6. En caso de que no existan criterios que permitan una mejor relacin causal para la asignacin de costes entre los centros/actividades de nivel superior y los de ltimo nivel se optar por una de estas tres posibilidades:

6.1 Criterio basado en los porcentajes que determine el responsable del centro de nivel superior o que realiza la actividad de Nivel Superior cuando ste sea capaz de justificarlo adecuadamente ante agentes externos. Si esto no fuera posible, se utilizarn los criterios 6.2 6.3.

6.2 Criterio basado en el nmero de personas equivalentes que trabajan para cada centro/actividad de ltimo nivel dependiente.

6.3 Criterio basado en el coste ya asociado a cada centro/actividad de ltimo nivel dependiente.

Trigsimo primero. Criterios de Reparto de Costes de Centros no asignados previamente a actividades.

Los costes que permanezcan bajo la clasificacin de costes pendientes en los centros de ltimo nivel se asignarn a actividades de acuerdo con las siguientes reglas:

1. El criterio de reparto podr ser distinto para cada centro de coste de ltimo nivel.

2. El criterio de reparto se aplicar a todos los costes o bien se podr discriminar por elementos.

3. El coste pendiente del centro se podr asignar a todas las actividades o slo a algunas.

4. Se procurar, en la medida de lo posible, que en el caso de que la imputacin se efecte elemento a elemento, los criterios utilizados sean similares a los sealados en el apartado vigsimo noveno.

5. En caso de que no existan criterios que permitan una mejor relacin causal y siempre dejando a salvo lo previsto en el prrafo segundo del apartado vigsimo noveno, para la asignacin de costes pendientes de los centros de ltimo nivel a las actividades se optar por una de estas tres posibilidades:

5.1 Criterio basado en los porcentajes que determine el responsable del centro de ltimo nivel cuando ste sea capaz de justificarlo adecuadamente ante agentes externos. Si esto no fuera posible, se utilizarn los criterios 5.2 5.3.

5.2 Criterio basado en el nmero de personas equivalentes que trabajan para cada actividad receptora de costes pendientes.

5.3 Criterio basado en el coste ya asociado a cada actividad receptora.

Trigsimo segundo. Criterios de Imputacin de Costes de Actividades Auxiliares a Centros no Auxiliares.

Los costes asignados a actividades auxiliares se imputarn a centros no auxiliares de acuerdo con las siguientes reglas:

1. El criterio de reparto podr ser distinto para cada actividad auxiliar.

2. Cada actividad auxiliar podr repartir a centros distintos.

3. El criterio de reparto afectar a todos los costes acumulados hasta ese momento en la actividad.

4. Se procurar, en la medida de lo posible y teniendo en cuenta las caractersticas de las actividades auxiliares, que el criterio a aplicar sea lo mas tcnico posible, entendiendo como tal aqul que permita establecer una relacin causal entre las actividades auxiliares y los centros receptores de acuerdo con las caractersticas de las prestaciones en que se concreten dichas actividades auxiliares.

5. En caso de que no sea posible llegar a establecer esa relacin causal con criterios tcnicos se optar por una de las siguientes opciones:

5.1 Criterio basado en los porcentajes que determinen el responsable o los responsables de los centros que realizan la actividad auxiliar cuando estos sean capaces de justificarlo adecuadamente ante agentes externos. Si esto no fuera posible, se utilizarn los criterios 5.2 o 5.3.

5.2 Criterio basado en el nmero de personas equivalentes que trabajan para cada centro receptor.

5.3 Criterio basado en el coste ya asociado a cada centro receptor.

Trigsimo tercero. Criterios de Imputacin de Costes procedentes de Actividades Auxiliares al resto de Actividades.

Los Costes que aparezcan en los centros de coste bajo la clasificacin de costes procedentes de actividades auxiliares se asignarn a actividades de acuerdo con las siguientes reglas:

1. El criterio de reparto podr ser distinto para cada centro de coste de ltimo nivel.

2. Para cada centro de coste se podr utilizar un criterio de reparto diferente en su asignacin a actividades en funcin de la actividad auxiliar consumida o utilizada por el centro de coste.

3. El coste procedente de cada actividad auxiliar se podr relacionar con todas o algunas de las actividades realizadas por el centro de coste.

4. En caso de que no existan criterios que permitan una mejor relacin causal y siempre para la asignacin de costes procedentes de actividades auxiliares al resto de actividades se optar por una de estas tres posibilidades:

4.1 Criterio basado en los porcentajes que determine el responsable del centro cuando ste sea capaz de justificarlo adecuadamente ante agentes externos. Si esto no fuera posible, se utilizarn los criterios 4.2 4.3.

4.2 Criterio basado en el nmero de personas equivalentes que trabajan para cada actividad receptora de costes procedentes de actividades auxiliares.

4.3 Criterio basado en el coste ya asociado a cada actividad receptora.

Trigsimo cuarto. Criterios de Imputacin de Costes de Actividades Directivas, Administrativas y Generales y Asimiladas a Actividades no DAG.

Teniendo en cuenta que en fases anteriores las denominadas actividades auxiliares cedieron su coste a centros, y a travs de ellos a actividades, y que el coste de las actividades DAG es el que ahora debe ser imputado, las nicas actividades receptoras en esta fase sern las que se denominan actividades finalistas o principales y asimiladas.

En cuanto a las actividades DAG, junto a actividades generales cuyo destino es ser imputadas a todas (o al menos a una gran mayora) de las actividades potencialmente receptoras, pueden existir actividades DAG cuyo destino es ser imputadas exclusivamente a las actividades finalistas (y asimiladas, en su caso) con las que se relacionen.

En base a esas caractersticas, las opciones para efectuar el correspondiente reparto sern las siguientes:

1. El criterio de reparto podr ser distinto para cada actividad DAG a repercutir.

2. Cada actividad DAG podr imputarse a todas o varias actividades finalistas y asimiladas.

En cuanto a los criterios a utilizar, stos debern ser lo suficientemente amplios como para que todas las actividades finalistas o principales puedan recibir costes de aquellas DAG ms generales y lo suficientemente especficos como para que aquellas actividades DAG mas restringidas por su mbito o su temtica tengan un reparto ms ajustado.

3. En caso de que no existan criterios que permitan una mejor relacin causal para la asignacin de costes entre actividades DAG y las actividades finalistas o principales se optar por una de estas tres posibilidades:

3.1 Criterio basado en los porcentajes que determinen el responsable o los responsables de los centros que realizan la actividad directiva, administrativa y general o asimilada a repartir cuando estos sean capaces de justificarlo adecuadamente ante agentes externos. Si esto no fuera posible, se utilizarn los criterios 3.2 3.3.

3.2 Criterio basado en el nmero de personas equivalentes que trabajan para cada actividad receptora.

3.3 Criterio basado en el coste ya asociado a cada actividad receptora.

Trigsimo quinto. Criterios de Imputacin del coste de Actividades-Organizacin y anexas al resto de actividades.

Las actividades incluidas en el grupo Organizacin sern objeto de reparto a las actividades finalistas o principales en funcin del coste acumulado en las mismas hasta ese momento.

Las actividades anexas podrn repartirse o no a las actividades finalistas o principales a criterio de los responsables de la entidad.

Seccin 2. Cumplimentacin de los Estados e Informes de Costes.
Trigsimo sexto. Regla General para la cumplimentacin de Estados e Informes sobre Costes.

Para la cumplimentacin de los estados e informes sobre costes se aplicarn las reglas contenidas en los apartados anteriores de esta resolucin.

Trigsimo sptimo. Estado Resumen general de costes de la organizacin y contenido del mismo.

Elementos

Importe

%

COSTES DE PERSONAL:

Sueldos y salarios.

Indemnizaciones.

Cotizaciones sociales a cargo del empleador.

Otros costes sociales.

Indemnizaciones por razn del servicio.

Transporte de personal.

ADQUISICIN DE BIENES Y SERVICIOS:

Coste de materiales de reprografa e imprenta.

Coste de otros materiales.

Adquisicin de bienes de inversin.

Trabajos realizados por otras organizaciones.

SERVICIOS EXTERIORES:

Costes de investigacin y desarrollo del ejercicio.

Arrendamientos y cnones.

Reparaciones y conservacin.

Servicios de profesionales independientes.

Transportes.

Servicios bancarios y similares.

Publicidad, propaganda y relaciones pblicas.

Suministros.

Comunicaciones.

Costes diversos.

TRIBUTOS.

COSTES CALCULADOS.

Amortizaciones.

Previsin Social de Funcionarios.

COSTES FINANCIEROS.

COSTES DE TRANSFERENCIAS.

OTROS COSTES.

TOTAL:

En caso de que, por las circunstancias que concurran, exista una discrepancia en el contenido o en la cuanta de los datos incluidos en este informe en relacin con informacin similar de otros estados incluidos en las Cuentas Anuales, se har constar este hecho as como las causas de que se deriva.

En la columna de Porcentajes se har constar el importe que cada partida representa respecto al total de costes de la organizacin, incluyendo dichos guarismos dos decimales.

Trigsimo octavo. Estado Resumen del coste por elementos de las actividades que implican la obtencin de tasas y precios pblicos y contenido del mismo.

ACTIVIDAD…………………………………………… FECHA…………………...

Elementos

Coste directo

Coste indirecto

Total

%

Costes de personal.

Adquisicin de bienes y servicios.

Servicios exteriores.

Tributos.

Costes calculados.

Costes financieros.

Costes de transferencias.

Otros costes.

TOTAL:

La columna de Costes Directos recoger, por elementos de coste, el importe que para la actividad se ha obtenido sin necesidad de aplicar mtodos de reparto.

La columna de Costes Indirectos recoger aqullos que se relacionan con las actividades de manera mediata a travs de un criterio de reparto o como consecuencia de la imputacin de costes procedentes de actividades auxiliares, actividades incluidas en el grupo organizacin, anexas, en su caso, y, en general, las derivadas del soporte directivo, administrativo y general de la entidad.

La columna de Total recoger, por elementos de coste, la suma de los importes directo e indirectos.

La columna de porcentaje recoger, para cada elemento de coste, lo que este representa sobre el total del coste de la actividad.

Trigsimo noveno. Estado Resumen de costes por actividad- actividades que implican la obtencin de tasas y precios pblicos y contenido del mismo.

Actividades

Importe

%

ACTIVIDAD 1.

ACTIVIDAD 2.

ACTIVIDAD 3.

ACTIVIDAD 4.

...................................................................................

ACTIVIDAD N.

TOTAL:

La columna actividades recoger todas aquellas por las que la entidad percibe tasas y/o precios pblicos.

La columna importe incluir el total de costes directos e indirectos de cada una de las actividades.

La columna de porcentaje reflejar, para cada actividad, lo que el importe en trminos relativos representa sobre el total del coste de las actividades.

Cuadragsimo. Estado Resumen relacionando costes e ingresos de actividades con ingresos finalistas y contenido del mismo.

Actividades

Coste Total Activ.

Ingresos

Margen (Grado de Cobertura)

% Cobertura

ACTIVIDAD 1.

ACTIVIDAD 2.

ACTIVIDAD 3.

ACTIVIDAD 4.

…………………………………………..

ACTIVIDAD N.

TOTAL:

La columna actividades recoger todas aquellas por las que la organizacin percibe Tasas y/o Precios Pblicos.

La columna coste total de actividades incluir el total de costes directos e indirectos de cada una de ellas.

Importe total, para cada actividad, de los ingresos con ellas relacionados.

En la columna de margen (grado de cobertura) se consignar la diferencia en trminos absolutos entre la columna de Ingresos y la de coste total de la actividad, que podr consistir en una cantidad positiva o negativa.

En la columna de % cobertura se har constar el porcentaje que representan los ingresos recogidos en la correspondiente columna respecto al coste total de la actividad, expresndose esta cifra con dos decimales y pudiendo ser superior o inferior a 100%.

CAPTULO III
Cumplimentacin de datos sobre indicadores de gestin
Cuadragsimo primero. Regla General para la elaboracin de Indicadores.

Los datos sobre costes necesarios para la confeccin de los indicadores que se describen en las normas posteriores se elaborarn con los criterios regulados en la Seccin Primera del Captulo Segundo de esta resolucin.

Cuadragsimo segundo. Indicadores de Eficacia.

Por indicadores de Eficacia se entienden aqullos que miden el grado en que han sido alcanzados desde un punto de vista fsico los objetivos previstos.

Para la obtencin de estos indicadores ser necesario que cada entidad determine al comienzo de cada proceso productivo de manera precisa y diferenciada los objetivos a alcanzar concretados en magnitudes fsicas.

Esos objetivos debern ir referidos al conjunto de actividades definidas por cada entidad de acuerdo con el apartado octavo de esta resolucin.

Cuadragsimo tercero. Tipos de Indicadores de Eficacia.

Se definen los siguientes indicadores de eficacia:

a)

Nmero de actuaciones realizadas

Nmero de actuaciones previstas

b) Plazo medio de espera para recibir un determinado servicio pblico.

c) Porcentaje de poblacin cubierta por un determinado servicio pblico.

d)

Nmero de actuaciones realizadas ao X

Nmero de actuaciones previstas ao X

Nmero medio de actuaciones realizadas (serie aos anteriores)

Nmero medio de actuaciones previstas (serie aos anteriores)

Cuadragsimo cuarto. Clculo de los Indicadores de Eficacia.

Los indicadores recogidos en el apartado anterior debern ser calculados para todas las actividades que se hayan definido en cada organizacin.

De acuerdo con el apartado octavo de esta resolucin, cada entidad deber determinar cules son esas actividades y la magnitud fsica de medicin.

En el caso de que se hayan definido varias actividades en relacin con la obtencin de una sola tasa o precio pblico, se calcularn tantos indicadores como actividades se hayan definido.

Para cada actividad se calcularn todos los indicadores definidos en la norma anterior excepto en el caso de que la propia esencia de la actividad definida impida la definicin de alguno de los indicadores desde un punto de vista lgico. En ese caso, se explicar convenientemente la causa de esa inconcrecin que impide la determinacin de un determinado indicador.

Respecto al indicador a) del apartado anterior, por nmero de actuaciones se entender la suma de aquellas acciones que de forma simple o ponderada han sido llevadas a cabo por unidad de tiempo para la realizacin de la actividad que se pretende medir. En caso de que las acciones sean tan heterogneas que impidan su homogeneizacin a travs de la correspondiente ponderacin en su caso, se har constar expresamente esta circunstancia y se proceder a definir tantas actividades de nivel inferior como sea necesario hasta proceder a la correcta determinacin del indicador en cuestin.

El indicador b) del apartado anterior se expresar en das naturales, para cuyo cmputo se tendr en cuenta el momento de entrada de la solicitud, puesta en conocimiento, inicio de oficio, etc., de la actuacin que da lugar a la actividad de acuerdo con las normas internas de cada entidad. El clculo concreto del indicador se efectuar dividiendo el total de das naturales transcurridos hasta la resolucin que da comienzo a la prestacin del servicio pblico entre el nmero de prestaciones que como consecuencia de ese servicio pblico se han comenzado a prestar en el perodo.

Para el clculo de los das anteriormente sealado se tendrn en cuenta las peticiones iniciadas y no prestadas en el ejercicio anterior as como las iniciadas en el perodo al que se refiere el clculo del indicador y no terminadas en el ejercicio, procedindose a la correspondiente determinacin de unidades equivalentes respecto al denominador de la fraccin que determina dicho indicador.

Respecto al indicador c) su clculo se efectuar en funcin del nmero de personas cubiertas o afectadas por la prestacin del servicio o la realizacin de la actuacin de la organizacin en relacin con el nmero de personas susceptibles de ser cubiertas por dicho servicio o actividad.

Dicho clculo se efectuar teniendo en cuenta el nmero medio de personas susceptibles de recibir la actuacin pblica a lo largo del ejercicio, teniendo en cuenta para su determinacin el nmero de las mismas existentes al principio y al fin de dicho ejercicio.

El indicador d) establece una relacin entre el indicador a) del ejercicio en curso y media de dicho indicador en una serie de ejercicios anteriores.

Esa serie de aos anteriores incluir los resultados del indicador en los cinco ejercicios previos al de estudio, debindose tener en cuenta que cuando no existan datos sobre esos ejercicios anteriores se explicar convenientemente esa circunstancia, no calculndose el indicador cuando no existan datos referentes a ningn periodo precedente e incluyendo series de uno, dos, etc., aos en los ejercicios siguientes.

Cuadragsimo quinto. Indicadores de Eficiencia.

Por indicadores de eficiencia se entienden aqullos que relacionan el coste de produccin con la produccin obtenida. En ese sentido se entender que una entidad es plenamente eficiente cuando consigue ser eficaz minimizando el coste de los recursos empleados para conseguir tal eficacia.

Para la obtencin de estos indicadores ser necesario que cada entidad determine al comienzo de cada proceso productivo de manera precisa y diferenciada los costes previstos en la realizacin de las actividades objeto de medicin a travs de estos indicadores.

Cuadragsimo sexto. Tipos de Indicadores de Eficiencia.

Se definen los siguientes indicadores de eficiencia:

a)

Coste de la actividad

Nmero de ususarios

b)

Coste real de la actividad

Coste previsto de la actividad

c)

Coste de la actividad

Nmero de unidades equivalentes producidas

Cuadragsimo sptimo. Coste Previsto.

Por coste previsto se entender aquel coste establecido a priori, antes de que los hechos econmicos acontezcan, calculado segn determinadas hiptesis de partida que tienen en cuenta comportamientos internos del ente y de su entorno tales como precios y cantidades de factores productivos consumidos en el proceso de produccin.

En caso de que una entidad no disponga de un sistema de contabilidad analtica que permita la determinacin de costes a priori se considerar como coste previsto de la actividad el coste medio de la misma en los cinco aos anteriores.

Para la determinacin de ese coste medio se aplicarn las actualizaciones indiciarias que correspondan as como las adaptaciones derivadas de la variacin de la produccin que, teniendo en cuenta su importancia relativa, afecten sustancialmente a la previsin que se deriva de ese clculo.

Todas las circunstancias tenidas en cuenta para efectuar esos ajustes sern convenientemente explicadas en la informacin que acompaa al indicador.

En caso de que no se disponga de informacin referida a los cinco aos anteriores se tomar como coste medio el del nmero mximo de ejercicios de que se disponga. En caso de que no se disponga de datos referidos a ningn ejercicio se har constar expresamente esa circunstancia en la informacin sobre indicadores y se considerar como coste previsto el derivado de la asignacin presupuestaria (siempre que dicha asignacin sea susceptible de formar parte del coste de la actividad de acuerdo con las prescripciones de esta resolucin) referido a la actividad o servicio con los correspondientes ajustes que determinen una homogeneizacin de los importes presupuestarios respecto a los determinantes del coste.

En ese sentido se incluirn, al menos, los datos previstos derivados del coste de amortizaciones y de la previsin social de funcionarios.

Cuadragsimo octavo. Clculo de los Indicadores de Eficiencia.

Los indicadores recogidos en el apartado cuadragsimo sexto debern ser calculados para todas las actividades que se hayan definido en cada organizacin como consecuencia de la obtencin por parte de la misma de tasas y precios pblicos.

Se deber tener en cuenta en su definicin las reglas establecidas en el apartado octavo de esta resolucin.

Respecto al indicador a) del apartado cuadragsimo sexto, por coste de la actividad se entender aqul que se haya obtenido como consecuencia de la cumplimentacin de los estados regulados en los apartados trigsimo noveno y siguientes.

Por nmero de usuarios se entender el sumatorio total de las personas que a lo largo del ejercicio se han servido, han utilizado, etc., de la actividad o el servicio pblico en algn momento, de acuerdo con los criterios que cada entidad contemple para su evaluacin.

En caso de que una entidad no tenga regulado la forma de evaluar a dichos usuarios, se considerar que cada vez que una persona hace uso del servicio de manera ininterrumpida (excepto en el caso de que la prestacin venga referida al tiempo de uso) se evaluar como un usuario.

Para el clculo del indicador b) por coste real de la actividad entender el mismo que el sealado para el clculo del indicador a).

Por coste previsto se entender aqul que se obtenga de acuerdo con las reglas establecidas el apartado cuadragsimo sptimo de esta resolucin.

Respecto al indicador c) por coste de la actividad se entender el mismo que el sealado para el clculo de los indicadores a) y b).

Por nmero de unidades equivalentes producidas se entender el clculo que se derive de lo establecido en el apartado segundo de esta resolucin.

Cuadragsimo noveno. Indicador de Economa.

Por indicador de economa se entiende aqul que pretende expresar la adquisicin racional de los factores de produccin en una organizacin, definindose en esta resolucin como indicador bsico el que relaciona el precio o coste de adquisicin de un factor con el precio medio del mismo en el mercado.

Precio o coste de adquisicin factor de produccin x

Precio medio del factor x en el mercado

Precio medio del factor x en el mercado

Quincuagsimo. Clculo del Indicador de Economa.

Se calcular este indicador para los siguientes tipos de costes:. Adquisicin de Bienes y Servicios. Servicios Exteriores. Otros costes.

Siempre que los importes individuales en ellos comprendidos superen el 3% del total de costes de la organizacin.

Para considerar el porcentaje sealado anteriormente se tendr en cuenta cada uno de los importes individuales que componen el elemento de coste agrupados por sus caractersticas homogneas, de tal modo que esa homogeneidad ser la determinante del clculo del precio del factor.

En caso de que no exista la homogeneidad sealada anteriormente se tendrn en cuenta cada una de las adquisiciones individuales (siempre que superen el porcentaje del 3% respecto al total de costes de la organizacin).

Una vez considerados los elementos individuales agrupados homogneamente se calcular el coste unitario de dicho factor (si es posible efectuar dicho clculo). Si no es posible efectuar el clculo unitario se considerar el coste de todo el factor.

Para calcular el precio medio en el mercado se considerar el valor que se derive de dicho factor de acuerdo con los datos oficiales, de las Cmaras de Comercio y Agrupaciones Empresariales, etc., o bien en funcin de los datos que figuren en las listas de precios de, al menos, diez proveedores del factor, (o el mximo nmero posible si no existiera ese nmero de proveedores) teniendo en cuenta en ese precio el coste final que representar para la organizacin su adquisicin (incluyendo transportes, descuentos rappels, etc.). El precio medio se calcular dividiendo el precio unitario de cada uno de los proveedores seleccionados por el nmero de esos proveedores.

En caso de que no se hubiera podido determinar el coste unitario se considerar el precio de una prestacin similar a la recibida en el ejercicio en relacin con los proveedores antes sealados.

En el caso de que el factor individual considerado se refiera a una sola adquisicin, el factor de referencia, precio medio en el mercado, se calcular para la misma fecha o la ms prxima posible en relacin con la concertacin de las condiciones contractuales de dicho pedido.

En caso de que el factor individual considerado se refiera a varias adquisiciones se considerar como precio medio en el mercado la media de los existentes al principio y al fin de las adquisiciones que conforman el numerador del indicador, siempre que no exista un precio medio de referencia por parte de alguno de los organismos citados con anterioridad para el periodo de clculo.

Cuando existan diversos precios de referencia por parte de los organismos citados con anterioridad se optar por determinar como precio de referencia en primer lugar aqul determinado por un organismo oficial, considerndose en caso contrario una media de los determinados por el resto de organizaciones.

Quincuagsimo primero. Indicador de Medios de Produccin.

Por indicador de Medios de Produccin se entiende aqul que hace referencia a mediciones fsicas tanto absolutas como relativas expresivas de los factores empleados en la realizacin de un proceso productivo que, teniendo en cuenta, en su caso, que la dificultad de homogeneizacin de un proceso determinado reduce las posibilidades de anlisis, implica la consideracin del coste de un factor determinado como elemento homogeneizador de ese anlisis.

Coste de personal

Nmero de personas equivalentes

Quincuagsimo segundo. Clculo del Indicador de Medios de Produccin.

Este indicador se calcular para cada una de las actividades relacionadas con la gestin de tasas y precios pblicos, de acuerdo con los clculos incluidos en los estados que componen los Apartados Trigsimo sexto y siguientes de esta resolucin.

Disposicin transitoria nica. Asignacin de Costes de Personal a Actividades.

En el caso de que no pueda establecerse una relacin directa entre los costes de sueldos y salarios, seguridad social a cargo del empleador y previsin social de funcionarios de manera individual por actividades, segn lo establecido en el apartado Vigsimo noveno, se permitir a las distintas organizaciones que durante un plazo no superior a cinco aos contados desde la entrada en vigor de esta resolucin puedan asignar dichos costes de acuerdo con los criterios de asignacin definidos para la imputacin de costes pendientes en el apartado Trigsimo primero.

Disposicin final. Entrada en vigor.

La presente Resolucin entrar en vigor el da siguiente al de su publicacin en el Boletn Oficial del Estado.

Madrid, 28 de julio de 2011.–El Interventor General de la Administracin del Estado, Jos Alberto Prez Prez.

ANEXO
Modelo contable

1. Funcionamiento del modelo desarrollado en el apartado tercero.

6973.png

2. Descripcin el modelo contable desde un punto de vista general.

7055.png

3. Relaciones entre estructuras.

7097.png

Este esquema desarrolla los aspectos relativos a las posibles relaciones entre los diferentes objetos de coste que conforman dicho modelo de acuerdo con la siguiente descripcin:

a) Implica la relacin directa o indirecta de cada uno de los componentes de la estructura de elementos de coste con los centros de nivel superior (o centros n-x).

a’) Implica la relacin directa o indirecta de cada uno de los componentes de la estructura de elementos de coste con los centros de ltimo nivel (o centros n).

b) Implica la relacin directa o indirecta de cada uno de los componentes de la estructura de elementos de coste con las actividades de nivel superior (o actividades n-x).

b’) Implica la relacin directa o indirecta de cada uno de los componentes de la estructura de elementos de coste con las actividades de ltimo nivel (o actividades n).

(1) Implica la relacin entre los centros de nivel superior (o centros n-x) y los centros de ltimo nivel (centros n).

(2) Implica la imputacin de costes pendientes (no asignados previamente a actividades) en los centros de ltimo nivel a las actividades por ellos realizadas.

(3) Implica la imputacin de costes de actividades de nivel superior a actividades de ltimo nivel.

(4) Implica la imputacin de costes de actividades auxiliares de ltimo nivel a centros de ltimo nivel.

(5) Implica la imputacin de los costes recibidos por el reparto de actividades auxiliares por los centros no auxiliares a actividades.

(6) Implica la imputacin de los costes asignados a actividades de nivel superior (o actividades n-x) procedentes de actividades auxiliares a las actividades de ltimo nivel.

(7) Imputacin de costes de actividades directivas, administrativas y generales y asimiladas de ltimo nivel a actividades principales o finalistas y asimiladas de ltimo nivel.

Análisis

  • Rango: Resolucin
  • Fecha de disposición: 28/07/2011
  • Fecha de publicación: 06/08/2011
  • Entrada en vigor: 7 de agosto de 2011.
Referencias anteriores
  • DE CONFORMIDAD con la Orden EHA/1037/2010, de 13 de abril (Ref. BOE-A-2010-6710).
Materias
  • Administracin General del Estado
  • Administracin y Contabilidad de la Hacienda Pblica
  • Contabilidad
  • Informacin

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