Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado

La Comisión Permanente del Consejo de Estado, en sesión celebrada el día 27 de junio de 2019, , emitió, por unanimidad, el siguiente dictamen: "En cumplimiento de la Orden de V. E. de fecha 27 de mayo de 2019, con registro de entrada el día 6 de junio siguiente, el Consejo de Estado ha examinado el proyecto de Real Decreto por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 634/2015, de 10 de julio.

De antecedentes resulta:

PRIMERO.- Contenido del proyecto

El proyecto de real decreto sometido a consulta consta de un preámbulo, un artículo, una disposición transitoria y dos disposiciones finales.

El preámbulo señala que el proyecto de real decreto tiene como objetivo adecuar el vigente Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, a lo dispuesto en diversas normas.

En primer lugar, a la Circular 4/2017, de 27 de noviembre, del Banco de España, a entidades de crédito, sobre normas de información financiera pública y reservada, y modelos de estados financieros, que busca adaptar el régimen contable de las entidades de crédito españolas a los cambios producidos en el ordenamiento contable europeo como consecuencia de la adopción de dos nuevas Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Los cambios introducidos por la mencionada circular exigen realizar algunas adaptaciones terminológicas en los preceptos del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que regulan la deducibilidad fiscal de las dotaciones correspondientes a la cobertura del riesgo de crédito en entidades financieras.

En segundo lugar, a las novedades incorporadas por el Real Decreto-ley 26/2018, de 28 de diciembre, por el que se aprueban medidas de urgencia sobre la creación artística y la cinematografía, en el artículo 36.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, relativo a la deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales. Estas novedades obligan a regular a nivel reglamentario los requisitos y obligaciones que tienen que cumplir los contribuyentes que pretendan aplicar la deducción para incentivar la ejecución en España de producciones cinematográficas extranjeras y obras audiovisuales.

Por último, el proyecto también pretende mejorar la trasposición en España de la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo, de 25 de mayo de 2016, que modifica la Directiva 2011/16/UE en lo que respecta al intercambio automático obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad, así como dar un mayor cumplimiento a la Acción 13 del Plan BEPS de la OCDE sobre información país por país, cuyas conclusiones tienen el carácter de estándar mínimo en la materia. En este sentido, se indica en el preámbulo que, aunque los aspectos sustanciales de la Directiva y del estándar mínimo de la OCDE ya están recogidos en el Reglamento, se estima conveniente precisar algunos extremos, especialmente en cuanto a la obtención de información por las entidades residentes en España de sus matrices extranjeras.

El preámbulo finaliza señalando que el proyecto cumple con los principios de buena regulación.

La parte dispositiva del proyecto consta de un artículo único que contiene las modificaciones introducidas en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, agrupándolas en dos apartados en función de la fecha a partir de la cual han de surtir efectos.

El apartado primero recoge las modificaciones del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que tendrán efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, fecha en la que entró en vigor la Circular 4/2017 del Banco de España. Este apartado se divide en dos subapartados: - El primero modifica el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades para adaptar la remisión que en él se contiene al artículo 9 del Reglamento. - El segundo modifica el artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades para actualizar las referencias a la Circular 4/2004, de 22 de diciembre, del Banco de España, por la Circular 4/2017, de 27 de noviembre, y ajustar el precepto a la terminología utilizada en esta última.

El apartado segundo recoge las modificaciones que se introducen en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que tendrán efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2019. Este apartado se divide en tres subapartados: - El subapartado uno modifica el artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades relativo a las entidades que deben aportar la información país por país a la que se refiere el artículo 14 del Reglamento, precisando algunos aspectos; en particular, los relativos a la obtención por las entidades residentes en España de sus matrices extranjeras de la información país por país que están obligadas a aportar. - El subapartado dos modifica la denominación del título II del Reglamento para que sea descriptiva del contenido más amplio que pasa a tener por la introducción de un nuevo artículo 45 bis. El título II pasa de tener por rúbrica "límites en las ayudas derivadas de la aplicación del Derecho de la Unión Europea" a "deducciones en la cuota íntegra". - El subapartado tres introduce un nuevo artículo 45 bis en el título II del Reglamento, que concreta las obligaciones que deberán cumplir los productores que se acojan al incentivo fiscal previsto en el artículo 36.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Entre dichas obligaciones se encuentra la de incorporar en los títulos de crédito finales de la producción referencias a la participación pública, remitir al Instituto de Cinematografía y de las Artes Audiovisuales o a otras entidades con competencias en la materia determinados datos y materiales o recabar de los titulares de los derechos la autorización del uso del título de la obra para la realización de actividades y elaboración de materiales de promoción.

El texto del proyecto se cierra con una disposición transitoria y dos disposiciones finales.

La disposición transitoria única establece que las obligaciones a las que se refiere el nuevo artículo 45 bis del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades no serán exigibles en el caso de producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos y obras audiovisuales en las que el contrato por el que se encarga la ejecución de la producción hubiera sido firmado con anterioridad a la entrada en vigor del proyecto de real decreto.

Las dos disposiciones finales señalan, respectivamente, que el real decreto se dicta al amparo de lo dispuesto en el artículo 149.1.14.ª de la Constitución, que atribuye al Estado competencia exclusiva en materia de Hacienda general, y que la norma entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado.

SEGUNDO.- El expediente

Se adjunta al proyecto de disposición el expediente instruido para su elaboración, en el que constan:

a) Texto inicial del proyecto de real decreto y sus sucesivas versiones, con sus correspondientes memorias del análisis de impacto normativo.

En su versión final, la memoria del análisis de impacto normativo, que incorpora una ficha del resumen ejecutivo, examina la oportunidad del proyecto, los objetivos que se persiguen con él, así como el cumplimiento de los principios de buena regulación, desarrollando las explicaciones recogidas en la parte expositiva del proyecto. También justifica que la aprobación del proyecto es la mejor alternativa para lograr los objetivos identificados y señala que la norma no estaba recogida en el Plan Anual Normativo del 2018.

Posteriormente, la memoria analiza el contenido del proyecto y examina su rango formal, su relación con el Derecho de la UE, las normas que quedan derogadas como consecuencia de su entrada en vigor (sic) y describe la tramitación seguida para su aprobación.

En el apartado de análisis de impactos, se analiza, en primer lugar, el impacto económico y presupuestario de la norma, disponiendo que, en lo referente a la adaptación a la Circular 4/2017, las modificaciones introducidas en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades no ocasionarán impacto recaudatorio. En cuanto a las restantes modificaciones de carácter procedimental, se señala que se refieren a cuestiones formales, no siendo posible establecer los efectos que tendrán sobre la recaudación del impuesto. Se advierte, no obstante, que dichas modificaciones pueden tener incidencia sobre las cargas administrativas soportadas por los contribuyentes, si bien, en el caso de las obligaciones de información país por país, las modificaciones tratan de precisar algunas cuestiones dudosas, lo que debería facilitar su cumplimiento. Finalmente, los requisitos y obligaciones relativos a la deducción por producciones cinematográficas y audiovisuales extranjeras podrían tener un cierto impacto económico difícil de cuantificar, por cuanto con ello se pretende no solo atraer producciones extranjeras, sino también potenciar el turismo relacionado con ellas.

En relación con los restantes impactos, se indica que la norma no tiene impacto en materia de género, familia, infancia y adolescencia.

b) Documentación relativa al trámite de audiencia e información pública practicado.

El proyecto normativo fue remitido el día 13 de marzo de 2019 a diversos organismos, entidades y asociaciones, de los cuales han mostrado su conformidad con el proyecto o no han formulado observaciones los siguientes: Consejo General del Colegio de Gestores Administradores de España, UGT, Fundación Impuestos y Competitividad y el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC).

Por el contrario, han formulado observaciones las siguientes entidades: Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT), Agencia Tributaria de Canarias, Banco de España, Unión de Cooperativas de Crédito (UNACC), Asociación Española de Banca (AEB), Confederación Española de Cajas de Ahorro (CECA), PROFILM, Asociación Estatal de Cine, DIBOOS, Instituto de Estudios Fiscales (IEF), Federación de Distribuidoras Cinematográficas (FEDICINE) y la OCDE.

Las observaciones formuladas se han analizado en diversos escritos en los que se justifica su incorporación al texto proyectado o su rechazo. La mayoría no han sido aceptadas por entender que excedían de los objetivos del proyecto. No obstante, sí se han recogido algunas observaciones relacionadas con el nuevo artículo 45 bis del Reglamento, que ayudaban a precisar las obligaciones de los productores que deseen acogerse a la deducción por inversiones en producciones cinematográficas extranjeras o series audiovisuales, así como algunas relacionadas con la disposición transitoria del proyecto.

Asimismo se han acogido las observaciones formuladas por la OCDE, en las que se hacía hincapié en la conveniencia de modificar la letra b) del artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades para que fuera plenamente acorde con el estándar mínimo de la información país por país contenido en el informe final de la Acción 13 del Plan BEPS. Señalaba que, de no modificarse, en el siguiente peer review España recibiría nuevamente esa recomendación.

c) Con fechas 1 y 2 de abril de 2019 se recibieron, respectivamente, las conformidades con el texto del proyecto de la Secretaría de Estado de Presupuestos y Gastos y de la Subsecretaría del Ministerio Hacienda.

d) Con fecha 4 de abril de 2019 se ha solicitado informe a la Oficina de Calidad Normativa, a efectos de dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 26.9 de la Ley 50/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno, sin que conste que se haya recibido.

e) Obra en el expediente el informe de la Secretaría General Técnica del Ministerio de Hacienda, de 16 de abril de 2019, en el que realizaba una serie de observaciones de técnica normativa y recordaba la necesidad de que la memoria del análisis de impacto normativo se acompañase de una ficha del resumen ejecutivo.

Y, en tal estado de tramitación, el expediente fue remitido al Consejo de Estado para dictamen.

I.- Objeto y competencia

Se somete a consulta el proyecto de real decreto por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 634/2015, de 10 de julio.

El dictamen se emite con carácter preceptivo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 22, apartados 2 y 3, de la Ley Orgánica 3/1980, de 22 de abril, del Consejo de Estado, en cuya virtud su Comisión Permanente deberá ser consultada en los casos de "disposiciones reglamentarias que se dicten en ejecución, cumplimiento o desarrollo (...) del derecho comunitario europeo" y de "reglamentos o disposiciones de carácter general que se dicten en ejecución de las leyes, así como sus modificaciones".

II. Reparto competencial, habilitación y rango

El proyecto de real decreto sometido a consulta respeta el reparto competencial y se dicta al amparo del artículo 149.1.14.ª de la Constitución española, que atribuye al Estado competencia exclusiva en materia de Hacienda general.

Además, el proyecto de real decreto desarrolla algunas de las previsiones contenidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en virtud de las habilitaciones contenidas en sus artículos 13.1 y 36.2 y, en general, en su disposición final décima, que habilita al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y aplicación de la Ley.

En cuanto a la modificación del artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, relativo a las entidades obligadas a proporcionar información país por país, se dicta en virtud de la habilitación contenida en el artículo 93.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Debe concluirse, a la vista de lo anterior, que existe habilitación legal suficiente para dictar la norma proyectada, sin que quepa formular objeción alguna en cuanto al rango normativo con el que se presenta.

III. Procedimiento

Por lo que respecta al procedimiento seguido para la elaboración del texto sometido a consulta, se han cumplido, en términos generales, las exigencias del artículo 26 de la Ley 50/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno. En efecto, consta en el expediente la versión definitiva del proyecto sometido a consulta y la correspondiente memoria del análisis de impacto normativo, así como la conformidad del Ministerio de Hacienda y el informe de la Secretaría General Técnica de dicho ministerio como proponente del proyecto. Se ha omitido el trámite de consulta pública, ya que, como señala la memoria del análisis de impacto normativo, el proyecto se limita a efectuar modificaciones parciales y limitadas del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, pero se ha dado audiencia a las entidades representativas del sector y a otras asociaciones y entidades cuyos miembros pudieran verse afectados por la norma.

No obstante, en relación con la memoria del análisis de impacto normativo, se echa en falta una referencia a la vigencia indefinida o temporal de la norma y, especialmente, una explicación de las razones que determinan la entrada en vigor de la norma el día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado en vez de en las fechas señaladas en el artículo 23 de la Ley del Gobierno, tal y como exige el artículo 2 del Real Decreto 931/2017, de 27 de octubre, por el que se regula la Memoria del Análisis de Impacto Normativo.

IV. Observaciones de fondo

El proyecto de real decreto sometido a consulta busca, en primer lugar, adaptar el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades a algunos cambios producidos en la legislación nacional. En particular, el proyecto recoge la terminología utilizada en la Circular 4/2017, de 27 de noviembre, del Banco de España, y desarrolla las obligaciones de los productores que pretendan acogerse al incentivo a las producciones cinematográficas y series audiovisuales previsto en el artículo 36.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Por otro lado, el proyecto busca completar la transposición al ordenamiento jurídico español de la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo, así como mejorar el cumplimiento del estándar mínimo de la Acción 13 del Plan BEPS de la OCDE, relativo a la información país por país. La trascendencia de esta normativa ya se puso de manifiesto en el dictamen número 512/2015, de 2 de julio. Como se dijo en aquel momento en relación con el Plan BEPS, con él se pretende avanzar en la lucha contra el fraude fiscal, haciendo frente a los problemas de erosión de la base imponible y de traslado de beneficios en las grandes empresas multinacionales generados por la globalización, que ha provocado que, en muchos casos, los mecanismos tradicionales en los que se basan los convenios de doble imposición hayan devenido ineficaces. Dentro del Plan BEPS, la Acción 13 tiene como objetivo desarrollar normas relativas a la documentación sobre precios de transferencia para aumentar la transparencia hacia la Administración tributaria, teniendo en cuenta en ese proceso los costes de cumplimiento para las empresas. Los estándares establecidos en el Plan BEPS y, en particular, en la Acción 13 han sido tenidos en cuenta por la Unión Europea a la hora de aprobar normas que ayuden a evitar la elusión fiscal, entre las que se encuentra la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, que ha sido modificada, en lo relativo al intercambio automático obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad, por la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo. Aunque la legislación española en materia del impuesto sobre sociedades ya fue modificada con el fin de adaptarse a las normas anteriores, la OCDE ha puesto de manifiesto que la letra b) del artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades no era plenamente acorde con el estándar mínimo de la información país por país contenido en la Acción 13 del Plan BEPS. En consecuencia, el proyecto modifica la redacción de las letras b) y c) del artículo 13.1 con el fin de dar pleno cumplimiento a los estándares mínimos fijados por la OCDE y, al mismo tiempo, garantizar la total incorporación al ordenamiento jurídico español de la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo.

Las modificaciones introducidas por el proyecto en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, con el fin de alcanzar los objetivos que se acaban de mencionar, merecen un juicio global favorable por parte de este Consejo de Estado, sin perjuicio de que se estime conveniente realizar las siguientes observaciones:

1. Respecto de la división del artículo único del proyecto en dos apartados en función de si las modificaciones introducidas producen efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018 o del 1 de enero de 2019, este Alto Cuerpo Consultivo considera que sería más adecuado recoger esa diferencia en la eficacia temporal de la norma en la disposición final segunda, conforme a lo dispuesto en la directriz 42 de las Directrices de técnica normativa, aprobadas por Acuerdo del Consejo de Ministros de 22 de julio de 2005.

2. La letra b) del artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades dice: "b) Que, existiendo un acuerdo internacional en el sentido de la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo de 25 de mayo de 2016, que modifica la Directiva 2011/16/UE en lo que respecta al intercambio automático obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad, con el país o territorio en el que resida fiscalmente la referida entidad no residente, no exista un acuerdo de intercambio automático de información entre autoridades competentes, respecto de dicha información, con el citado país o territorio". Se sugiere sustituir la referencia a la Directiva (UE) 2016/881 por la definición de "acuerdo internacional" que esta recoge en el apartado 12 de la sección I del anexo III que incorpora a la Directiva 2011/16/UE. Dicho apartado dice: "El término "acuerdo internacional" designa el Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en materia fiscal, cualquier convenio fiscal bilateral o multilateral o cualquier acuerdo sobre intercambio de información en materia fiscal del que sea parte el Estado miembro y en cuyas cláusulas se confiera autoridad jurídica para el intercambio de información fiscal entre territorios, incluido el intercambio automático de tal información".

Asimismo, en relación con este precepto, se recuerda, en línea con la observación formulada en el dictamen número 1.030/2017, de 21 de diciembre, que la referencia en el primer párrafo del artículo 13.1 (que no se modifica por el proyecto sometido a consulta) al artículo 18.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades como precepto en el que se recoge la definición de grupo fiscal es incorrecta, debiendo remitirse al artículo 58 de la mencionada ley.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado es de dictamen:

Que, una vez consideradas las observaciones formuladas en el cuerpo del presente dictamen, puede V. E. elevar al Consejo de Ministros, para su aprobación, el proyecto de Real Decreto por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 634/2015, de 10 de julio".

V. E., no obstante, resolverá lo que estime más acertado.

Madrid, 27 de junio de 2019

LA SECRETARIA GENERAL,

LA PRESIDENTA,

EXCMA. SRA. MINISTRA DE HACIENDA.