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Documento BOE-A-2016-2433

Resolución de 10 de febrero de 2016, de la Dirección General de los Registros y del Notariado, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación extendida por la registradora mercantil y de bienes muebles II de Santa Cruz de Tenerife, por la que se rechaza el depósito de cuentas de una sociedad correspondiente al ejercicio 2014.

Publicado en:
«BOE» núm. 60, de 10 de marzo de 2016, páginas 19252 a 19256 (5 págs.)
Sección:
III. Otras disposiciones
Departamento:
Ministerio de Justicia
Referencia:
BOE-A-2016-2433

TEXTO ORIGINAL

En el recurso interpuesto por doña S. C. M., como administradora de la mercantil «Albasailing, S.L.», contra la nota de calificación extendida por la registradora Mercantil y de Bienes Muebles II de Santa Cruz de Tenerife, doña Ana Margarita López Rubio, por la que se rechaza el depósito de cuentas de la sociedad correspondiente al ejercicio 2014.

Hechos

I

Se solicitó del Registro Mercantil de Santa Cruz de Tenerife la práctica del depósito de las cuentas correspondientes al ejercicio 2014 con presentación de la documentación correspondiente.

Del contenido del Registro resulta que consta inscrito el nombramiento de auditor para la verificación de las cuentas anuales de dicho ejercicio como consecuencia de la solicitud que en su día se llevó a cabo de conformidad con la previsión del artículo 265.2 de la Ley de Sociedades de Capital.

Del documento de verificación del auditor fechado el día 3 de septiembre de 2015, que acompaña a las cuentas anuales presentadas para su depósito resulta: «(…) Sin embargo, debido a los hechos descritos en el párrafo de «Fundamento de la denegación de opinión» no hemos podido obtener evidencia de auditoría que proporcione una base suficiente y adecuada para expresar una opinión de auditoría».

En dicho párrafo se expresa que existe un préstamo con un socio cuya existencia ha sido reconocida pero que debido a la inexistencia de documentación de formalización no es posible conocer la naturaleza, integridad y el vencimiento con la finalidad de determinar el valor razonable así como su valoración posterior.

También se afirma que existe un ingreso de la sociedad en virtud de servicios prestados a otra sociedad sin que exista documentación de contrato de prestación de servicios, partes de trabajo o cualquier otra que permita verificar la realidad de la prestación que permita emitir opinión sobre la cifra de negocio.

Finalmente se afirma: «Debido al efecto muy significativo de los hechos descritos en los párrafos de «Fundamento de la denegación de opinión», no hemos podido obtener evidencia de auditoría que proporcione una base suficiente y adecuada para expresar una opinión de auditoría. En consecuencia no expresamos opinión sobre las cuentas anuales adjuntas».

II

La referida documentación fue objeto de la siguiente nota de calificación: «Registro Mercantil de Tenerife Notificación de calificación Don CB registradores mercantiles Tenerife, Registrador Mercantil de Santa Cruz Tenerife 2 Merc., previo el consiguiente examen y calificación, de conformidad con los artículos 18 del Código de Comercio y 6 del Reglamento del Registro Mercantil, ha resuelto no practicar el depósito solicitado conforme a los siguientes hechos y fundamentos de Derecho: Hechos Diario/asiento: 26/19430 F. presentación: 09/11/2015 Entrada: 2/2015/515.863,0 Sociedad: Albasailing, sl Ejercicio depósito: 2014 Fundamentos de Derecho (defectos) 1.–El informe de auditoría debe contener, como uno de sus datos mínimos, una opinión técnica, en la que se manifestará, de forma clara y precisa, si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada. Las cuentas no pueden considerarse auditadas, ni pueden ser depositadas, cuando el informe de auditores dice «no hemos podido obtener evidencia de auditoria que proporcione una base suficiente y adecuada para expresar una opinión de auditoria» (Resoluciones de la D.G.R.y N. 9 de enero de 2.013, 24 de octubre de 2014). 2.–No aportan certificación acreditativa de que las cuentas depositadas se corresponden con las auditadas. Esta certificación podrá incluirse en la contemplada en la certificación del acuerdo del órgano social. (Art. 366.1.7 RRM Resolución D.G.R.N. 04/07/2008 publicada en el BOE 31/07/2008). 3.–- Se advierte que el plazo de duración del asiento de presentación es de cinco meses. (Art. 367 RRM) (…) En relación con la presente calificación: (…) Santa Cruz de Tenerife, a 23 de Noviembre de 2015. El registrador (firma ilegible)».

III

Contra la anterior nota de calificación, doña S. C. M., como administradora de la mercantil «Albasailing, S.L.», interpuso recurso, en virtud de escrito de fecha 27 de noviembre de 2015, en el que alega lo siguiente: Primero.–Que la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas, contempla en su artículo 5 la posibilidad de que la opinión emitida por el auditor pueda ser denegada, y que la Consulta número 3 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 30 de septiembre de 2013, contempla la posibilidad de emitir opinión denegada siempre que en el informe se fundamente la denegación circunstancia que resulte del informe presentado, y Segundo.–Que la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 18 de septiembre de 2014 reconoce que no toda opinión denegada tiene por qué implicar el rechazo del depósito de cuentas, pues procede «cuando del informe pueda deducirse una información clara sobre el estado patrimonial de la sociedad…», y que el informe de verificación que acompaña a las cuentas presentadas a depósito contiene una exposición de las causas que conducen a denegar la opinión, lo que unido al propio contenido de las cuentas, permite obtener una imagen clara sobre el estado patrimonial de la sociedad.

IV

La registradora Mercantil emitió informe el día 3 de diciembre de 2015, ratificándose en su calificación, y elevó el expediente a este Centro Directivo.

Fundamentos de Derecho

Vistos los artículos 1, 2 y 3 del Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas; 265.2, 268, 269 y 279 a 282 de la Ley de Sociedades de Capital; 68, 359, 361 y 365 a 371 del Reglamento del Registro Mercantil; 5, 6 y 7 del Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, y las Resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 28 de agosto de 1998, 17 de mayo y 3 de julio de 2001, 18 de septiembre de 2002, 5 de mayo de 2004, 25 de mayo de 2009, 21 de noviembre de 2011, 29 de enero, 5 de septiembre y 12 y 13 de noviembre de 2013 y 8 y 10 de enero, 11 de marzo y 23, 24, 25 y 26 de junio de 2014.

1. La recurrente limita su impugnación al primero de los defectos señalados por la registradora Mercantil delimitando así el objeto del expediente a la cuestión de si procede o no el depósito de las cuentas anuales correspondiente al ejercicio 2014 cuando el informe de auditoría, expedido como consecuencia del reconocimiento a la minoría del derecho reconocido en el artículo 265.2 de la Ley de Sociedades de Capital, se pronuncia en los términos que resultan de los hechos.

2. El recurso no puede prosperar. Esta Dirección General ha afirmado reiteradamente que el objetivo perseguido por la Ley de Sociedades de Capital y demás legislación citada en los «Vistos», cuando sea preciso que las cuentas estén auditadas, se encamina a obtener mediante informe de auditor, una opinión técnica, expresada de forma clara y precisa sobre las cuentas de la sociedad.

Los artículos 4 a 6 del Real Decreto 1517/2011 (que desarrollan lo dispuesto en los artículos 1, 2 y 3 de la Ley de Auditoría), establecen expresamente que la auditoría de las cuentas anuales consistirá en revisar y verificar éstas a los efectos de dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, del resultado de sus operaciones y, en su caso, de los flujos de efectivo de la entidad auditada, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación y, en particular, con los principios y criterios contables contenidos en el mismo.

3. Desde el punto de vista del Registro Mercantil y a los efectos de decidir si las cuentas de una sociedad determinada pueden o no ser objeto de depósito, es competencia del registrador Mercantil y de esta Dirección General de los Registros y del Notariado en vía de recurso determinar el valor de dicho informe a los efectos de practicar operaciones en el Registro Mercantil. En este sentido, para determinar si procede el depósito de cuentas de una sociedad obligada a auditarse, es preciso analizar si con el informe aportado se cumple o no con la finalidad prevista por la legislación de sociedades y si con él se respetan debidamente los derechos del socio cuando se ha instado su realización.

4. El artículo 3 de la Ley de Auditoría distingue adecuadamente los supuestos en que el auditor ha llevado a cabo su tarea de aquellos otros en que no ha sido así. En el primer caso, el informe de auditoría contendrá, en su caso, manifestación explícita de las reservas o salvedades detectadas en el desarrollo del trabajo de auditoría, así como de cualquier aspecto que, no constituyendo una reserva o salvedad, el auditor deba o considere necesario destacar en el informe. Por ello, la opinión técnica del auditor habrá de manifestar, sin ambages, su valoración sobre si las cuentas anuales de un determinado ejercicio expresan dichos extremos en el ejercicio finalizado en fecha cierta, de acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación. Ello conduce a que puedan ser expresados cuatro tipos de opiniones técnicas: favorable, con salvedades, desfavorable y denegada.

No hay cuestión cuando el informe contiene una opinión favorable o favorable con salvedades pues ambos supuestos implican la afirmación del auditor de que el informe que suscribe conlleva que las cuentas analizadas expresan la imagen fiel del patrimonio social, de su situación financiera y, en su caso, del resultado de las operaciones y de los flujos de efectivo (artículos 3.1.c la Ley de Auditoría y 6.1 de su Reglamento). El informe puede contener informe con opinión desfavorable cuya valoración debe hacerse de acuerdo a la doctrina de este Centro Directivo (vid. Resolución de 20 de octubre de 2015).

Entre estos dos grupos de supuestos se encuentra aquél en que el informe contiene reservas de las que resulte una opinión denegada (artículos 3.1.c de la Ley y 6.3 de su Reglamento). La doctrina de esta Dirección General al respecto ha considerado que en estos supuestos no se justifica un rechazo frontal al depósito de las cuentas, en la medida que el informe contiene una declaración de que el auditor no se pronuncia técnicamente en función de las salvedades señaladas, lo que exige un análisis pormenorizado de su contenido.

5. Frente a estos supuestos en los que el auditor emite informe, aunque sea con opinión denegada, el artículo 3 de la Ley de Auditoría, en su apartado segundo, contempla aquél en que el auditor no emite propiamente informe (o renuncia a emitirlo). Dado que la realización del informe es obligatoria para el auditor, la Ley restringe este supuesto a la circunstancia de que concurra justa causa lo que sólo contempla cuando existan amenazas que comprometan la objetividad o independencia del auditor o cuando exista imposibilidad absoluta de realizar el trabajo bien por no haberse realizado por la sociedad la entrega de la documentación correspondiente bien por concurrir otras circunstancias excepcionales no imputables al auditor (artículos 3.2 de la Ley y 7.1.2 de su Reglamento. Vid. Resoluciones de 28 de agosto de 1998 y 17 de mayo de 2001). En estos supuestos en que propiamente no existe informe de auditoría la admisión del depósito de cuentas implicaría la frustración de la finalidad de la Ley así como de los derechos de los socios que instaron la auditoría y de los terceros, en su caso (vid. Resoluciones en los «Vistos»).

La Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 10 de enero de 2014 admitió el depósito de cuentas con un informe de auditoría en el que no se expresaba una opinión sobre las cuentas anuales debido al efecto muy significativo de las incertidumbres observadas por el auditor, entendiendo que la falta del depósito de las cuentas desvirtuaría su finalidad y sustraería a los socios y a los terceros una información mercantil relevante. En esta Resolución se matizó la doctrina anterior (Resoluciones de 29 de enero y 23 de febrero de 2013). No debe admitirse el depósito de cuentas cuando los motivos que impiden al auditor expresar su opinión, pueda ser imputada a la actitud de la propia sociedad, por haberse comprometido la objetividad o independencia del auditor o por no haberse realizado por la sociedad la entrega de la documentación correspondiente (artículos 3.2 de la Ley y 7.2 de su Reglamento, vid. Resoluciones de 28 de agosto de 1998 y 17 de mayo de 2001), pues en estos casos la admisión del depósito de cuentas implicaría una frustración de la finalidad de la Ley, así como de los derechos de los socios que instaron la auditoría y de los terceros, en su caso. Por otra parte, como se dijo en la Resolución de 11 de marzo de 2014 «…es forzoso reconocer que no toda opinión denegada tiene porqué implicar necesariamente el rechazo del depósito de cuentas. La conclusión anterior conlleva determinar en qué supuestos un informe de auditor con opinión denegada por existencia de reservas o salvedades es hábil a los efectos del depósito de cuentas. No se trata de una cuestión sencilla ciertamente dada la parquedad y ambigüedad con que se pronuncian las normas aplicables. Hay que partir en cualquier caso de que la finalidad de la norma es dar satisfacción al interés de socios y terceros o de un socio minoritario en que se nombre «un auditor de cuentas para que efectúe la revisión de las cuentas anuales de un determinado ejercicio (artículos 263.1 y 265.2 de la Ley de Sociedades de Capital)». Será por tanto este baremo el que ha de servir de guía para determinar si el informe aportado cumple o no con dicha finalidad. Al respecto tiene declarado esta Dirección General que el informe no puede servir de soporte al depósito de cuentas cuando del mismo no pueda deducirse racionalmente ninguna información clara, al limitarse a expresar la ausencia de opinión sobre los extremos auditados (vid. Resoluciones en los «Vistos»). A contrario, cuando del informe de auditoría pueda deducirse una información clara sobre el estado patrimonial de la sociedad no debe ser objeto de rechazo aun cuando el auditor, por cuestiones técnicas, no emita opinión. Este criterio obliga a realizar un análisis del informe del auditor presentado junto con las cuentas y, especialmente, de las salvedades que en el mismo se realizan a fin de concluir si, con independencia del hecho de que impidan formular al auditor una opinión de acuerdo a las normas técnicas de actuación, las mismas impiden o frustran el interés del socio a la revisión de las cuentas anuales y de los eventuales terceros, de modo que solamente cuando así ocurra deba rechazarse su depósito en el Registro Mercantil».

6. En el supuesto de hecho que da lugar a la presente las cuentas cuyo depósito se solicita vienen acompañadas de un informe del auditor en el que manifiesta que no emite opinión porque la sociedad no le ha entregado los documentos de respaldo precisos para ello (vid. artículo 7.2.b.2.º del Reglamento de Auditoría). No procede en consecuencia aceptar el depósito porque la denegación de opinión por falta de documentación implica la ausencia de opinión del auditor por un motivo que es imputable a la propia sociedad auditada.

No cabe afirmar, como hace el escrito de recurso, que el escrito del auditor es un informe de auditoría con opinión denegada, realizado de conformidad con las normas técnicas de actuación y por tanto apto para la realización del depósito.

Como ha quedado acreditado en los considerandos anteriores no puede confundirse lo que es un informe de auditoría con opinión denegada (que merece una valoración individualizada a los efectos de depósito, vid. Resolución de 11 de marzo de 2014), con el supuesto de no emisión de opinión por falta de examen de la documentación que permita «verificar» el contenido de las cuentas (por mucho que «técnicamente» se denomine informe con opinión denegada). No se puede pretender equiparar el escrito del auditor en el que manifiesta que no ha tenido a su disposición la información precisa para emitir opinión, para verificar las partidas que integran las cuentas, con aquel informe de auditoría emitido a la luz de la información aportada para ello (cualquiera que sea la opinión emitida). El auditor afirma tajantemente que la falta de información para llevar a cabo su tarea de verificación le impide emitir opinión; o lo que es lo mismo, que su denegación equivale a la ausencia de verificación contable por no aportación de la documentación para ello precisa.

En consecuencia, esta Dirección General ha acordado desestimar el recurso y confirmar la nota de calificación de la registradora.

Contra esta resolución los legalmente legitimados pueden recurrir mediante demanda ante el Juzgado de lo Mercantil de la provincia donde radica el Registro, en el plazo de dos meses desde su notificación, siendo de aplicación las normas del juicio verbal, conforme a lo establecido en la disposición adicional vigésima cuarta de la Ley 24/2001, 27 de diciembre, y los artículos 325 y 328 de la Ley Hipotecaria.

Madrid, 10 de febrero de 2016.–El Director General de los Registros y del Notariado, Francisco Javier Gómez Gálligo.

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