Legislación consolidada

Ley 3/1989, de 30 de mayo, de Armonización, Coordinación y Colaboración Fiscal.

Comunidad Autónoma del País Vasco

«BOPV» núm. 109, de 09 de junio de 1989

«BOE» núm. 60, de 10 de marzo de 2012

Referencia: BOE-A-2012-3402

Texto consolidado

Última modificación: 14 de abril de 2016

Se hace saber a todos los ciudadanos de Euskadi que el Parlamento Vasco ha aprobado la siguiente Ley 3/1989, de 30 de mayo, de Armonización, Coordinación y Colaboración Fiscal.

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS

La necesidad de proceder a la armonización, así como a la coordinación y colaboración en el ámbito de las relaciones tributarias en lo que respecta a las instituciones competentes de los territorios históricos se puso de manifiesto desde la propia aprobación del Estatuto. Esta necesidad se tradujo en la práctica en unas relaciones estrechas entre las instituciones comunes de la Comunidad Autónoma de Euskadi y las instituciones competentes de los Territorios Históricos. Se puede decir, pues, que estas labores se han venido realizando por la vía práctica, lo que ha permitido avanzar por el camino de la configuración de unas relaciones estables que venían propiciadas por el espíritu de colaboración de las Instituciones afectadas.

Se ha recorrido asimismo un camino, el de estos primeros años, que ha venido poniendo de manifiesto las dificultades para articular la armonización y la coordinación, dentro de ese espíritu general de colaboración.

Asimismo la experiencia acumulada permite abordar en estos momentos la articulación legal del marco en que deben desenvolverse con las suficientes garantías de éxito como para propiciar una regulación ajustada a las necesidades concretas de la Comunidad.

Ha llegado así el momento adecuado para materializar el mandato recogido en este ámbito en las sucesivas leyes que han ido configurando el entramado legal de nuestro país.

Por un lado el artículo 41.2.a) del Estatuto de Autonomía señala cómo las instituciones competentes de los territorios históricos podrán mantener, establecer y regular dentro de su territorio, el régimen tributario, atendiendo a las normas que para la coordinación, armonización fiscal y colaboración con el Estado se contengan en el propio Concierto, y a las que dicte el Parlamento Vasco para idénticas finalidades dentro de la Comunidad Autónoma.

Asimismo la ley de Concierto Económico en su artículo 3.1.4 establece como uno de los principios del sistema tributario de los territorios históricos la coordinación, armonización fiscal y colaboración entre las instituciones de los territorios históricos según las normas que, a tal efecto, dicte el Parlamento Vasco.

La ley de Relaciones entre las Instituciones Comunes de la Comunidad Autónoma y los Órganos Forales de sus Territorios Históricos, también conocida como Ley de Territorios Históricos, recoge en su artículo 14. apartado 3 estos dos elementos a los que hace referencia de forma permanente. Por un lado la necesidad de que las disposiciones que dicten los órganos forales competentes, en el ejercicio de la potestad normativa reconocida en el Concierto Económico, regulen de modo uniforme los elementos sustanciales de los distintos impuestos. Por otro la previsión de que el Parlamento Vasco proceda al desarrollo de las normas de armonización fiscal, coordinación y colaboración entre los territorios históricos.

Se pone pues de manifiesto la necesidad práctica de abordar esta materia dando así cumplimiento, a su vez, a las previsiones legales contenidas en las diferentes leyes que han ido configurando, por otra parte, el entramado institucional de la Comunidad Autónoma. También se pone de manifiesto otro hecho fundamental a los efectos de la regulación en este campo, cual es el de la necesidad de que dichas normas sean dictadas por el Parlamento Vasco.

Como se puede fácilmente apreciar cabían dos formas de abordar esta materia. Una de ellas la de regular todos y cada uno de los aspectos llegando en una sola Ley a la regulación concreta y expresa de todas las materias susceptibles de ser recogidas en la normativa a desarrollar. La otra fórmula alternativa consiste en la elaboración de una ley marco para el posterior desarrollo de los aspectos más concretos y específicos.

La necesidad de abordar el tema de manera delicada y respetuosa con las competencias de las diferentes instituciones, así como la búsqueda de un mecanismo ágil y adaptable a la propia dinámica de la normativa tributaria ha aconsejado la adopción de la vía de una ley marco como fórmula más idónea para abordar con garantías este proceso de armonización, coordinación y colaboración.

Si entendemos la colaboración como la acción por la cual se obra juntamente con otros para la consecución de un mismo fin y la coordinación como la manera de concertar esfuerzos para una acción común coincidiremos en que no hay mayor dificultad en articular estos procesos que la que se derive de la materialización de los mismos. Son pues procesos que en sí mismos denotan una unidad de objetivos a alcanzar.

Más difícil de definir con precisión puede ser lo que se entienda por armonización, en la medida en que el alcance de la misma es ciertamente complicado de precisar pudiendo llegar, en última instancia, al propio concepto de uniformización.

Conviene dejar claro que en materia de armonización no se trata de alcanzar la misma por la vía de la uniformización de toda la normativa que deba emanar de los órganos competentes de los territorios históricos en materia tributaria. No se trata pues de evitar toda posibilidad de diferenciación de un sistema tributario con otro, sino de establecer las líneas básicas por las que se deben desenvolver los mismos.

Que el sistema tributario establecido en los territorios históricos se caracterice por el acorde entre las partes que configuran un único todo, debe entenderse como la aspiración fundamental de esta ley. Ahora bien, ello no debe llevar a utilizar el mecanismo de uniformización como herramienta exclusiva de armonización.

Los objetivos que básicamente pretende alcanzar esta ley son los siguientes:

– Simplificación de los sistemas tributarios de los territorios históricos facilitando el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

– Coordinar las actuaciones conducentes a la represión del fraude fiscal mediante planes conjuntos de inspección e intercambio automático de información entre las Diputaciones Forales del País Vasco.

– Armonización de la normativa tributaria, con especial referencia a la relativa a incentivos fiscales.

Para alcanzar estos objetivos dispone la ley el marco de armonización de la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la medida en que las Instituciones de los Territorios Históricos son titulares de competencia normativa de conformidad con el Concierto Económico. En el Impuesto de Sociedades la ley delimita los aspectos que pueden ser objeto de armonización, señalando como tales a los elementos sustantivos de dicho impuesto, incentivos fiscales y determinación de la Administración competente para exaccionar el impuesto en el caso de entidades que realicen actividades en más de un territorio o para atribuir a las Diputaciones Forales la parte de la cuota del Impuesto que por aplicación de los artículos dieciocho y siguientes del Concierto Económico no corresponda a la Administración del Estado. En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados entiende la ley que podrán ser objeto de armonización los elementos sustantivos necesarios para garantizar la aplicación del Impuesto de forma no discriminatoria, evitando asimismo las distorsiones económicas que produce la aplicación de normativa sustancialmente distinta. Por último en los tributos locales se consideran armonizables sus elementos sustantivos.

Así mismo se crea un mecanismo de centralización de cumplimiento de obligaciones fiscales que permitirá a quienes mantienen relaciones tributarias con más de una Administración presentar declaraciones únicas en una de ellas de tal forma que disminuya la presión fiscal indirecta existente en la actualidad.

Quedan fuera del ámbito de esta ley en cuanto a la armonización de su normativa el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y el Impuesto sobre el Patrimonio, por entender que una regulación diferente no producirá distorsiones o cambios de criterio en la asignación de recursos y el Impuesto sobre el Valor Añadido por no tener autonomía normativa.

En relación con las obligaciones formales, plazos y modelos se prevé la armonización de los dos primeros y la facultad del declarante para utilizar los modelos de impresos de cualquiera de los territorios en la presentación de declaraciones ante las Administraciones tributarias del País Vasco, aunque dichos modelos difieran entre sí.

Como ya se ha señalado, regular todas estas materias en una misma Ley no parece apropiado por la constante variación de la normativa tributaria y por la complejidad que entrañaría, por lo que se recurre al mecanismo de Leyes dictadas por el Parlamento que regularán determinados aspectos relativos a uno o varios tributos, lo que hará que las normas de armonización, así como la adaptación de la normativa vigente de los territorios históricos se vaya aplicando escalonadamente.

Para garantizar que las disposiciones que dicten las instituciones competentes de los territorios históricos se ajusten a lo dispuesto en las normas armonizadoras se establece la emisión de un informe preceptivo por parte del Órgano de Coordinación Tributaria que se crea en la ley, que deberá ser emitido en un tiempo determinado, entendiéndose el silencio como positivo.

Respecto a la coordinación se dispone la confección de planes conjuntos de inspección, sin perjuicio de los propios de cada Diputación Foral que permitan una mejor asignación de recursos personales y materiales para la represión del fraude fiscal, evitando duplicidad de actuaciones o carencia de las mismas en alguno de los territorios. También se determina que las consultas vinculantes deberán ser objeto de informe previo a su evacuación así como de inscripción en un registro creado al efecto con lo que se evitará disparidad de criterios en la aplicación de la normativa.

Las normas que se dictan en cuanto a colaboración son básicamente referidas a la colaboración en materia informática de tal forma que se puedan complementar las normas tendentes a la coordinación.

Para la materialización de estas acciones desde un punto de vista operativo la ley crea un Órgano de Coordinación Tributaria en el que están representados el Gobierno y las Diputaciones, estableciendo su composición y funciones. Este órgano se configura como un elemento clave sobre el que deben pivotar las acciones a desarrollar en este ámbito. Se trata pues de un órgano específico con unas funciones concretas, de manera que pase a formar parte del conjunto de órganos, cada uno con sus funciones propias, que configuran el soporte de la acción operativa en diferentes ámbitos de la Comunidad Autónoma.

Artículo 1. Ámbito de aplicación de la ley.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 41.2.a) del Estatuto de Autonomía, la presente Ley tiene por objeto:

a) Establecer el marco de armonización del régimen tributario de los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma de Euskadi, para su ulterior desarrollo en futuras leyes del Parlamento Vasco.

b) Dictar normas de coordinación y colaboración entre las Haciendas de los Territorios Históricos en el ejercicio de su gestión tributaria.

CAPÍTULO I

Artículo 2. Armonización.

Las normas tributarias de los Territorios Históricos observarán las normas que en materia de armonización fiscal establezcan las leyes del Parlamento Vasco sobre los aspectos y con el alcance señalados en la presente ley, además de las contenidas en la Ley del Concierto Económico.

En cumplimiento de lo previsto en el apartado 3 del artículo 14 de la Ley 27/1983, de 25 de noviembre, de Relaciones entre las Instituciones Comunes de la Comunidad Autónoma y los Órganos Forales de sus Territorios Históricos, las disposiciones que dicten los Órganos Forales competentes de los territorios históricos, en el ejercicio de la potestad normativa reconocida en el Concierto Económico, regularán de modo uniforme los elementos sustanciales de los distintos impuestos.

El nivel de armonización alcanzado podrá permitir la existencia de disposiciones normativas diferentes en los territorios históricos, siempre que éstas garanticen una presión fiscal global equivalente en toda la Comunidad Autónoma.

Artículo 3. Aspectos armonizadores con carácter general.

Con carácter general, respecto de cualquiera de los tributos incluidos en la ley del Concierto Económico, se armonizarán cuando proceda:

1. Los criterios de delimitación de las relaciones jurídico-tributarias con las correspondientes Diputaciones Forales, cuando el sujeto pasivo u obligado tributario ejerza actividades que supongan la realización del hecho imponible o el nacimiento de la obligación tributaria en más de un territorio histórico.

2. Los plazos de presentación de declaraciones y los modelos de autoliquidación, que en todo caso serán válidos para declarar ante cualquiera de las Administraciones de los territorios históricos.

Artículo 4.

En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se armonizarán, cuando proceda, los siguientes aspectos:

a) La determinación de los siguientes aspectos sustantivos del Impuesto:

1. El ámbito de aplicación.

2. El hecho imponible. En especial, el establecimiento, la supresión y la prórroga de las exenciones, así como la determinación de las rentas no sujetas.

3. El sujeto pasivo.

4. La base imponible. En especial:

– El establecimiento de planes especiales y de los coeficientes máximos y mínimos de amortización de los activos afectos al ejercicio de actividades empresariales o profesionales.

– Los regímenes de estimación objetiva para la determinación de la renta.

5. La base liquidable.

6. La tarifa del Impuesto.

7. Las deducciones de la cuota.

8. El devengo.

9. Las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

b) La regularización o actualización de valores de los activos fijos afectos al ejercicio de actividades empresariales o profesionales.

Artículo 4 bis.

En relación con el Impuesto sobre el Patrimonio, se armonizará, cuando proceda, la determinación de los siguientes aspectos sustantivos del Impuesto:

1. El ámbito de aplicación.

2. El hecho imponible. En especial, el establecimiento, la supresión y la prórroga de las exenciones.

3. El sujeto pasivo.

4. La base imponible.

5. La base liquidable.

6. La tarifa del Impuesto.

7. Las deducciones de la cuota.

8. El devengo.

Artículo 5.

En relación con el Impuesto sobre Sociedades se armonizarán, cuando proceda, los siguientes aspectos:

a) La determinación de los siguientes aspectos sustantivos del Impuesto:

1. El ámbito de aplicación.

2. El hecho imponible. En especial, el establecimiento, la supresión y la prórroga de las exenciones.

3. El sujeto pasivo.

4. La base imponible. En especial, el establecimiento de planes especiales y de los coeficientes máximos y mínimos de amortización de los activos.

5. La base liquidable.

6. El tipo de gravamen.

7. Las deducciones de la cuota.

8. El devengo.

9. Las retenciones, los ingresos a cuenta y los pagos a cuenta.

10. Los regímenes especiales.

b) La regularización y actualización de valores de activos.

c) La distribución entre las Diputaciones Forales de la cuota correspondiente al País Vasco por aplicación de los artículos 18 y siguientes del Concierto Económico.

d) La determinación de la cuota correspondiente a cada Diputación Foral cuando el sujeto pasivo opere en más de un territorio sin hacerlo en territorio común.

e) El Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de entidades de no residentes.

Artículo 6.

En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se armonizarán cuando proceda los siguientes aspectos:

a) La determinación del hecho imponible.

b) La determinación de los supuestos de no sujeción.

c) El establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias.

d) Las reglas de determinación de la base imponible.

Artículo 6 bis.

En relación con la Tasa Fiscal sobre el Juego se armonizarán, cuando proceda, los siguientes aspectos:

a) La determinación de los siguientes aspectos sustantivos del Impuesto:

1. El ámbito de aplicación.

2. La base imponible.

3. El tipo de gravamen.

4. El devengo.

b) El establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias.

Artículo 7.

La normativa referente a los tributos locales que se hallen contemplados en la ley del Concierto Económico se armonizarán cuando proceda en los siguientes aspectos:

a) La determinación de los siguientes aspectos sustantivos:

1. El ámbito de aplicación.

2. El hecho imponible.

3. El sujeto pasivo.

4. La base imponible.

5. El tipo de gravamen o cuotas de tarifa.

6. El devengo.

b) El establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias.

CAPÍTULO II

Artículo 8.

1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o Impuesto sobre el Valor Añadido, así como los retenedores o los obligados a ingresar a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades que realicen actividades en más de un territorio histórico podrán centralizar el cumplimiento de las obligaciones fiscales relativas a dichos impuestos en el territorio histórico en que radique su domicilio fiscal, o en su defecto en el que esté situada su principal instalación dentro del País Vasco. En ausencia de domicilio fiscal y de instalaciones en el País Vasco la centralización podrá realizarse en uno cualquiera de los territorios, a elección del sujeto pasivo.

La centralización del cumplimiento de tales obligaciones incluye los pagos de las deudas tributarias resultantes de las autoliquidaciones, pero no se extiende al ingreso de las deudas tributarias resultantes de las liquidaciones provisionales o definitivas efectuadas por las Diputaciones Forales correspondientes.

2. Previamente a la centralización del cumplimiento de sus obligaciones fiscales, el sujeto pasivo, el retenedor o el obligado a ingresar a cuenta deberá presentar una declaración en tal sentido ante las Diputaciones Forales afectadas.

Artículo 9.

1. La Diputación Foral en que el sujeto pasivo, el retenedor o el obligado a ingresar a cuenta haya centralizado el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo anterior, remitirá dentro del mes siguiente al de su presentación a las Diputaciones Forales que correspondan la documentación presentada por el sujeto pasivo o retenedor que de no haber optado por la centralización hubiera debido presentar en aquéllas.

Asimismo dentro del mes siguiente al de su ingreso liquidará en favor de las restantes Diputaciones Forales los ingresos efectuados por el sujeto pasivo o retenedor que correspondan a cada una de ellas según su propia autoliquidación. En la liquidación se computarán los intereses correspondientes al período que transcurra desde el momento del ingreso hasta la fecha en que se produzca la misma.

2. En el caso de que, con ocasión de un cambio en el volumen de operaciones a que se refieren los artículos 18 y 28 del Concierto Económico, resultaran en la declaración del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre el Valor Añadido, respectivamente, cantidades a ingresar en una o varias Diputaciones Forales y, simultáneamente, cantidades a devolver en otra u otras, se producirá la compensación entre estas cantidades.

La Diputación o Diputaciones a quienes corresponda la devolución del impuesto abonarán las cantidades compensadas a la Diputación o Diputaciones Forales en la que deberían haberse ingresado. El abono se efectuará dentro del plazo previsto por la normativa de los respectivos Impuestos para proceder a practicar las devoluciones a los sujetos pasivos. En el supuesto de superar dichos plazos se liquidarán los intereses correspondientes desde la fecha en que las devoluciones debieron haberse realizado.

Artículo 10.

A fin de facilitar las relaciones entre las Administraciones de los territorios históricos, los sujetos pasivos, los retenedores o los obligados a ingresar a cuenta que centralicen el cumplimiento de sus obligaciones fiscales en un solo territorio quedarán inscritos en un registro especial que se llevará en el Órgano de Coordinación Tributaria previsto en el artículo 16 de la presente ley.

CAPÍTULO III

Artículo 11. Aplicación de las leyes de armonización.

El Órgano de Coordinación Tributaria emitirá informe sobre los proyectos de disposiciones forales de carácter general relativos a materias que hayan sido objeto de armonización por ley del Parlamento Vasco o por la presente ley.

A estos efectos las Diputaciones Forales remitirán al Órgano de Coordinación Tributaria el anteproyecto de disposición general de que se trate previamente a su propuesta al órgano a quien corresponda su aprobación.

El Órgano de Coordinación Tributaria emitirá informe dentro del plazo de 30 días. El informe se entenderá emitido en sentido favorable una vez transcurrido el plazo señalado.

Asimismo el Órgano de Coordinación Tributaria emitirá su informa en un plazo máximo de diez días cuando lo soliciten las tres Diputaciones Forales o, en su caso, previa declaración de urgencia, a solicitud de una de ellas, apreciada dicha urgencia por el Órgano de Coordinación Tributaria.

CAPÍTULO IV

Artículo 12. Coordinación.

Las actuaciones de las administraciones tributarias de los territorios históricos se coordinarán en los términos y forma establecidos en el Concierto Económico y en el presente capítulo, así como en las restantes leyes del Parlamento Vasco.

Artículo 13. Planes Conjuntos de Inspección.

Las Diputaciones Forales ejecutarán planes de inspección conjunta sobre sectores, colectivos y empresas, especialmente sobre aquéllos que operen en más de un territorio histórico.

La elaboración de los planes de inspección, así como su seguimiento, se efectuará en el seno del Órgano de Coordinación Tributaria creado en la presente ley. A estos efectos las Diputaciones Forales establecerán los mecanismos oportunos, incluidos los informáticos, para que la información de los contribuyentes esté a disposición del Órgano de Coordinación Tributaria.

Artículo 14. Consultas vinculantes.

A efectos de conseguir la coordinación de los criterios que se sustenten por las Administraciones tributarias de los territorios históricos, las consultas vinculantes se evacuarán previo informe del Órgano de Coordinación Tributaria a que hace referencia el artículo 16.

Los informes remitidos así como las consultas evacuadas serán inscritas en un registro que se llevará en el Órgano de Coordinación Tributaria, dándosele la publicidad que el mismo determine.

Artículo 15. Colaboración.

Las instituciones competentes de los territorios históricos, en el ejercicio de sus competencias tributarias, se facilitarán mutuamente cuantos datos y antecedentes precisen en orden a la mejor exacción de los tributos concertados. A estos efectos las Diputaciones Forales de los tres territorios históricos establecerán la intercomunicación técnica necesaria.

CAPÍTULO V

Artículo 16. El órgano de Coordinación Tributaria.

1. Se constituye un órgano de coordinación tributaria cuya composición será:

a) Tres representantes del Gobierno Vasco nombrados por decreto a propuesta del Consejero de Hacienda y Finanzas, uno de los cuales actuará como presidente.

b) Un representante de cada una de las Diputaciones Forales.

2. El Órgano de Coordinación Tributaria en su primera reunión adoptará las normas de procedimiento que haya de seguir. En todo caso para la validez de sus acuerdos se necesitará mayoría absoluta.

3. El Departamento de Hacienda y Finanzas del Gobierno Vasco asegurará el apoyo técnico y administrativo necesario al Órgano de Coordinación Tributaria para el ejercicio de las funciones que tiene atribuidas.

4. No obstante lo dispuesto en el apartado primero de este artículo, se incorporarán con voz y voto al Órgano de Coordinación Tributaria tres representantes de los municipios designados por el lehendakari a propuesta de la asociación de municipios vascos de mayor implantación únicamente cuando se trate de asuntos relativos a los tributos locales, de conformidad con lo previsto en los artículos 7 y 11 de esta ley. En estos casos, los acuerdos se adoptarán por mayoría absoluta, siempre que dicha mayoría incluya al menos un representante de cada ámbito institucional autonómico, foral y municipal.

Artículo 17. Funciones del Órgano de Coordinación Tributaria.

Son funciones del Órgano de Coordinación Tributaria:

a) Impulsar la coordinación y colaboración entre las Diputaciones Forales en el ejercicio de sus competencias tributarias en aras a lograr una mayor eficacia en la gestión tributaria.

b) Emitir el informe a que hace referencia el artículo 11 de la presente ley.

c) Emitir cuantos informes le sean solicitados por las instituciones comunes de la Comunidad Autónoma del País Vasco o los Órganos Forales de los territorios históricos en materia tributaria.

d) Publicar un informe anual integrado de la actuación de la Hacienda vasca donde se proporcione información relativa a la gestión e inspección correspondiente.

e) Todas las demás que se le encomiendan en la presente u otras leyes.

Disposición adicional.

El Gobierno irá remitiendo al Parlamento Vasco el proyecto o proyectos de ley correspondientes a la armonización fiscal de los distintos impuestos. A este efecto en un plazo no superior a un año el Gobierno Vasco remitirá los proyectos de ley correspondientes a la armonización contenida en los artículos 3, 4 d), 5 e), f) y g).

Disposición final primera.

Se autoriza al Gobierno Vasco a efectuar el incremento de plantilla necesario en el Departamento de Hacienda y Finanzas para asegurar el apoyo técnico y administrativo al Órgano de Coordinación Tributaria.

Disposición final segunda.

El Órgano de Coordinación Tributaria creado en la presente ley se constituirá en un plazo no superior a dos meses desde su entrada en vigor.

Disposición final tercera.

La presente Ley entrará en vigor al día siguiente de su publicación en el «Boletín Oficial del País Vasco».

No obstante, lo dispuesto en los artículos 8 y 14 de la presente ley será de aplicación a partir del primero de enero de 1990.

Por consiguiente, ordeno a todos los ciudadanos de Euskadi, particulares y autoridades que la guarden y hagan guardarla.

Vitoria-Gasteiz, 7 de junio de 1989.–El Lehendakari, José Antonio Ardanza Garro.

Este documento es de carácter informativo y no tiene valor jurídico.